34. Доходы и расходы организации: экономическое содержание и классификация, условия признания
Доходы и расходы являются важнейшими факторами, определяющими конечные финансовые результаты предпринимательской деятельности. Они представляют собой базовые категории бухгалтерского учета, основные элементы финансовой отчетности. Поэтому принципиально важное значение имеет нормативно - установленная трактовка этих категорий, которая содержится в Положениях по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Расходы организации» (ПБУ 10/99), действующих в отношении коммерческих организаций и предпринимательской деятельности некоммерческих организаций.
Доходы и расходы в рыночной трактовке квалифицируются через определение капитала организации. В п.2 ПБУ «Доходы организаций» дается следующее определение, напрямую заимствованное из раздела «Принципы» сборника международных стандартов финансовой отчетности (МСФО): Доходамиорганизации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).
В п.3 ПБУ приведен перечень поступлений от других юридических и физических лиц, не признаваемых доходами:
- суммы налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иные аналогичные обязательные платежи, подлежащие перечислению в бюджет;
- по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.
- в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
- авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
- задатка;
- в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;
- в погашение кредита, займа, предоставленного ранее заемщику.
Общим для всех этих поступлений является то обстоятельство, что они не приводят к увеличению капитала данной организации.
Доходы организации делятся на две большие группы: доходы от обычных видов деятельности и прочие поступления.
Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) содержит следующее определение, полностью заимствованное из раздела «Принципы» сборника МСФО: Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).
Не признается расходами организации выбытие активов;
- в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);
- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);
- по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;
- в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
- в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
- в погашение кредита, займа, ранее полученных организацией.
Общим для всех этих операций является то обстоятельство, что они не приводят к уменьшению капитала данной организации.
Предприятия в процессе хозяйственной деятельности осуществляют довольно сложный комплекс расходов, что касается доходов, то их можно классифицировать в зависимости от способа отражения в отчете о прибылях и убытков (в зависимости от характера, условий осуществления и направлений деятельности).
1. В зависимости от отражения в Отчете о прибылях и убытках различают:
1.1. Доходы организации делятся на две большие группы: доходы от обычных видов деятельности и прочие поступления.
Под доходами от обычных видов деятельности понимается выручка от продажи продукции и товаров, а также поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг.
Согласно Положению, помимо выручки от продаж и выручки от выполнения работ и оказания услуг, также выручкой признаются поступления в организациях, предмет деятельности которых состоит в извлечение выгоды от правообладания активами: предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды; предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности. В организациях, предметом деятельности которых является участие в капиталах других организаций, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью.
Когда доходы, извлекаемые из правообладания активами, не являются результатом предмета деятельности организации, они не расцениваются в качестве выручки, а признаются операционными доходами. Согласно Положению, организация сама принимает решение относительно того, обусловлены доходы предметом деятельности или нет, и квалифицировать их в качестве выручки или операционных доходов.
Прочими поступлениями являются:
- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;
- поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);
- прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);
- поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;
- проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке;
- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
- активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;
- поступления в возмещение причиненных организации убытков;
- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
- суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;
- курсовые разницы;
- сумма дооценки активов;
Прочими доходами также являются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.
В Положении сформулированы условия признания доходов.
Выручка - доходы от обычной деятельности - признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное соответствующим образом:
б) сумма выручки может быть определена;
в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации имеется в случае, когда организация получила в оплату актив, либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;
г) право собственности (владения, использования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю, или работа принята заказчиком (услуга оказана);
д) расходы, которые произведены или будут произведены с этой операцией, могут быть определены.
Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из перечисленных условии, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.
Для признания в бухгалтерском учете выручки от правообладания активами должны быть соблюдены первые три условия.
1.2. Расходы организации в зависимости от характера, условий осуществления и направлений деятельности подразделяются на две большие группы: расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы.
Под расходами по обычным видам деятельности понимаются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг. Точно так же, как и в случае с доходами, в организациях, предметом деятельности которых является извлечение выгоды из правообладания активами, расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью, считаются расходами по обычным видам деятельности. Но когда это не является предметом деятельности организации, расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды; предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности; участием в уставных капиталах других организаций, относятся в операционным расходам. Расходами по обычным видам деятельности считаются также возмещение стоимости основных средств и иных амортизируемых активов в виде амортизационных отчислений.