Фіскальні аспекти оподаткування експортно- імпортних операцій із сільськогосподарською продукцією
Нині серед ключових завдань забезпечення належних темпів розвитку вітчизняної економіки постає необхідність вдосконалення податкової системи, яка могла б належним чином координувати та регулювати економічні процеси в нашій державі. Побудова ефективної та збалансованої податкової системи є важливим питанням для будь-якої країни, а особливо в період ринкових перетворень.
Необхідною умовою для цього є розвиток теорії оподаткування і, зокрема, дослідження та узагальнення природи окремих форм оподаткування, особливостей їх функціонування. Такі знання дадуть змогу більш об'єктивніше сформувати податковий механізм, підвищити ефективність оподаткування.
Непрямі податки посідають чільне місце в податковій системі України, їм належить ключова роль в економіці нашої держави - вони є стабільним джерелом наповнення державного бюджету та суттєво впливають на діяльність суб'єктів господарювання.
Вітчизняні економісти на протязі тривалого часу ведуть дискусії щодо напрямів реформування податкової системи, в тому числі і в частині справляння акцизів. Активну участь у цих дискусіях приймають, зокрема: В. Андрущенко, А. Даниленко, М. Дем'яненко, Ю. Іванов, Т. Єфіменко, А. Крисоватий, В. Лановий, І. Луніна, А. Соколовська, В. Федоров та ін.
На жаль, останнім часом в нашій державі простежується тенденція не завжди економічно обґрунтованих змін у податковій системі. У цьому контексті найбільше суперечностей виникає з приводу механізму функціонування податку на додану вартість (ПДВ), який є основною формою універсальних акцизів. Зокрема, як зауважує М. Дем'яненко, у даний час майже всі податки сприймаються негативно, але найбільше нарікань зазнає ПДВ. Останнім незадоволені практично всі господарюючі структури, особливо аграрного спрямування [1, c. 38].
Як наслідок, часто лунають пропозиції про необхідність реформування механізму справляння даного податку, в тому числі і шляхом його заміни іншою формою універсального акцизу.
Метою даної статті є узагальнення економічної природи універсальних акцизів, характеристика їх основних форм і на цій основі розробка рекомендацій щодо вдосконалення засад функціонування даної податкової форми в Україні.
Фінансова думка виробила різні форми й методи оподаткування. Кожен вид податків має свої специфічні риси та функціональне призначення і посідає окреме місце в податковій системі. Роль того чи іншого податку характеризується його приналежністю до певної групи у відповідності з існуючою класифікацією податків.
Найбільш поширеним критерієм поділу податків є їх поділ за формою оподаткування, відповідно за якого всі податки поділяються на прямі й непрямі. Даний поділ податків вперше було застосовано в науковому обігу у XVI столітті Д. Локком, який, по суті, започаткував поділ податків на групи. В основу класифікації податків ним було покладено критерій перекладності. Визначивши, що будь-який податок, з кого б він не справлявся, зрештою падає на землевласника, Д. Локк встановив, що замість податків, якими обкладається земля непрямо, варто віддати перевагу податку безпосередньо на землевласника. Він вважав, що лише поземельний податок є прямим, решта податків є непрямими [2, c. 98].
Розвиток сучасної податкової системи, етапи її формування, показують, що непрямі податки займають визначальне значення в системах оподаткування багатьох країн. Свій розвиток вони започаткували разом із становленням податкової системи і сформувались у вигляді акцизів, фіскальних монополій і мита [3, c. 33].
Акцизи, що походять від латинського слова "excise" лат. - "відсікати", оскільки завдяки їх застосуванню частина вартості товару ніби відсікається на користь держави), представлені у вигляді двох форм: специфічні та універсальні. За своєю економічною природою вони являють собою надбавку до ціни. Специфічні акцизи встановлюються на певні окремі групи товарів, універсальні - для всіх товарів і послуг, тобто характеризуються всеосяжністю та широтою податкової бази.
Універсальний акциз може функціонувати у трьох формах:
- податку з продажів або купівель (податку з обороту в однорівневій формі). У даній формі він виступає як податок з продажу (США, Швеція до 1969 р., Норвегія до 1970 р.) чи податок із закупівель (Велика Британія до 1973 р., Данія до 1967 р., Португалія до 1986 р.), або як податок на виробників обробної промисловості (Франція, Греція, Фінляндія, Туреччина до податкових реформ відповідно 1968, 1987, 1964 та 1985 років). Податок з обороту в однорівневій формі справляють на одному ступені руху товару, що суттєво звужує сферу його застосування, фіскальне та регулююче значення.
- податку з обороту в багаторівневій формі (в даний час не використовується). Друга форма універсального акцизу складніша, оскільки при її застосуванні обкладається валовий оборот на всіх етапах руху товару, що викликає кумулятивний ефект. До оподаткованого обороту потрапляють суми податків, сплачені при купівлі товарів виробничого призначення та послуг. Тобто податок утримується не тільки з обороту товарів і послуг, а й із раніше сплачених податків. Кумулятивний ефект негативно впливає на конкурентне середовище - у гіршому становищі опиняються фірми, у витратах виробництва яких вище питома вага сировини і напівфабрикатів, послуг та інших виробничих факторів. Ця форма штучно збільшує оподатковуваний оборот та стимулює до вертикальної інтеграції виробництва господарюючих суб'єктів [4, с. 247-248];
- податку на додану вартість (є найбільш поширеною формою, яка визнається податковим законодавством ЄС, як єдино можлива форма для країн-членів даної співдружності). Дана форма зберігає переваги багаторівневого податку з обороту щодо оподаткування усіх ступенів руху товару, але одночасно ліквідує його основний недолік - кумулятивний ефект. Специфіка нарахування та сплати ПДВ полягає в тому, він нараховується та сплачується на кожному етапі руху товару від виробника до споживача [5, с. 206-207]. При цьому, з оподатковуваного обороту виключаються податки сплачені на попередніх етапах внаслідок чого об'єктом оподаткування виступає вартість створена на даному конкретному ступені руху товару (цей показник називається доданою вартістю, відповідно звідси і назва податку).
Отже, "модернізація" податку з обороту обумовила винайдення ПДВ, для якого характерний значний фіскальний потенціал, при цьому він позбавлений недоліків, які притаманні іншим формам універсального акцизу. Емпірично розроблений ПДВ, на переконання К. Шоупа, колишнього члена фінансового комітету ЄС, став "найновішою й, певно, остаточною формою історичної еволюції податків з обороту" [13, с. 250].
Винайдення ПДВ належить французькому економісту М. Лоре, котрий в 1954 році докладно охарактеризував схему його дії і дав пропозицію замінити ним податок з обороту, який використовувався на той час. Проте, введення податку завершилось у Франції лише в 1968 р., після тривалого експерименту його дослідного застосування в залежній від Франції африканській країні Кот де Вуар. В останнє десятиліття ХХ століття ПДВ отримав широке поширення у світі. Зокрема, він використовується в 42 країнах, в тому числі в 17 європейських. На нього припадає в середньому 13,8% податкових надходжень в бюджети країн і 5,5% валового внутрішнього продукту [6, с. 52-53].
Широке використання та поширення ПДВ обумовлене фіскальними, психологічними та економічними перевагами даного податку.
У країнах ЄС, як справедливо зауважує Д. Волков, ПДВ відіграє суттєву роль, адже завдяки йому реалізується основна мета інтеграції країн - забезпечення вільного переміщення товарів, робіт і капіталу. В ЄС прийнято такі схеми адміністрування ПДВ, які дають змогу здійснювати точне нарахування і відшкодування цього податку на товари й послуги експортного призначення. Але при надходженні в країну призначення імпортовані товари й послуги обкладаються ПДВ так само, як і товари власного виробництва. Це створює однорідне податкове середовище для товарів і послуг, що пропонуються для реалізації на міжнародних ринках [7, с. 119].
Водночас, в економічній літературі можна знайти і неприйняття застосування ПДВ, що пояснюється окремими недоліками даного податку. Зокрема, ПДВ вважається "антисоціальним податком". Недоліки податку, як наголошує Н.І. Сидорова, полягає в його регресивності, тобто більший тягар припадає на низькі доходи малозабезпечених людей. Населення купує одні і ті ж товари (послуги) за однаковими цінами, які включають однакову суму ПДВ, незалежно від величини своїх доходів, тому в видатках малозабезпечених суми ПДВ складають вищу частку, ніж в видатках високозабезпечених категорій населення [8, С.36].
Критичне ставлення до податку на додану вартість з боку окремих економістів і практиків сформувалося й через ряд інших причин, на які звертає увагу С. Осадчий. Однією з них є те, що введення даного податку в Україні було викликане гострою необхідністю формування власної податкової політики і дуже обмеженим в часі, без належної підготовки і відпрацювання механізму функціонування податку. В розумінні механізму функціонування ПДВ є певні складнощі, внаслідок чого в окремих економістів з'являється думка про багаторазове зростання ціни за рахунок оподаткування на всіх стадіях руху товару [9, с. 63].
На цю ж проблему неодноразово в своїх статтях звертає увагу М. Дем'яненко. Він наголошує на тому, що насправді подвійне оподаткування відсутнє, а є специфічний механізм обчислення даного податку, завдяки якому при визначенні як об'єкта оподаткування ПДВ оборотів з реалізації, реально оподатковується додана вартість. Так відбувається тому, що податок обчислюється не шляхом безпосереднього оподаткування доданої вартості, а поетапно через інші показники. Спосіб обчислення ПДВ має назву методу "рахунків-фактур". Саме він був прийнятий країнами ЄС при запровадженні ПДВ і завдяки його перевагам став найпоширенішим у практиці оподаткування ПДВ [1, с. 38-39].