Объектами налогообложения являются:
В соответствии со ст.146 НК РФ объектом налогообложения по НДС являются, прежде всего, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ. При этом передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе также признается для целей исчисления НДС реализацией товаров (работ, услуг). В качестве самостоятельного объекта обложения НДС Налоговый кодекс называет операции по выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления. Ранее операции по выполнению строительно-монтажных работ хозяйственным способом не выделялись в качестве самостоятельного объекта обложения НДС. Они подлежали налогообложению в рамках оборотов по реализации товаров (работ, услуг) внутри предприятия для собственного потребления, затраты по которым не относятся на издержки производства и обращения. В настоящее время, объект обложения НДС возникает при выполнении любых строительно-монтажных работ для нужд предприятия (не для сторонних заказчиков), независимо от источника финансирования этих работ.
Объектом обложения налогом также являются операции по передаче на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на доходы организаций, в том числе через амортизационные отчисления. Таким образом, вторая часть НК РФ разрешила спорный вопрос о необходимости исчислению в уплаты в бюджет НДС при передаче товаров, работ, услуг внутри предприятия для собственного потребления, затраты по которым не относятся на издержки производства и обращения. Поскольку объект обложения НДС возникает только в случае реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, то значение для правильного формирования объекта обложения НДС имеют главы 21 НК РФ, определяющие место реализации товаров (работ, услуг). Местом реализации товаров признается территория РФ (ст.147 НК РФ), если:
1) товар находится на территории РФ и не отгружается и не транспортируется. При этом, вероятно, имеется в виду, что товар не отгружается и не транспортируется за пределы РФ.
2) товар в момент начала отгрузки* или транспортировки находится на территории РФ.
3) монтаж, установка или сборка товара производится на территории РФ, в случаях, когда эти товары не могут быть по техническим, технологическим или иным аналогичным причинам доставлены получателю иначе, как в разобранном или несобранном виде.
Местом осуществления деятельности покупателя (продавца) услуг в соответствии с требованиями НК РФ считается территория РФ в случае фактического присутствия покупателя (продавца) услуг на территории РФ на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя.
При отсутствии государственной регистрации - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения постоянного представительства (если услуги оказаны через постоянное представительство), места жительства физического лица.
В соответствии с пп.2 п.1 ст.148 НК при исчислении НДС местом реализации работ (услуг) признается территория РФ, если работы (услуги) связаны непосредственно с движимым имуществом... находящимся на территории РФ. К таким работам (услугам) относятся, в частности: монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт и техническое обслуживание.
За налогооблагаемый оборот принимается стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из применяемых цен и тарифов без включения в них НДС.
Товары (работы, услуги) считаются реализованными на момент перехода права собственности на них от продавца к покупателю (от исполнителя к заказчику). Чтобы правильно рассчитать НДС по реализованным товарам (работам, услугам), необходимо определить:
- место реализации этих товаров (работ, услуг). Облагается только та реализация, которая произошла на территории России, а за ее пределами уже не облагается;
- дату, когда налог должен быть начислен к уплате в бюджет;
- сумму выручки от реализации;
- ставку налога, по которой облагаются реализованные товары (работы, услуги);
При применении налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок, налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. При применении одинаковых ставок налога, налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке. В общем случае представляет собой стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), исчисленную исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них НДС и налога с продаж.
При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной или натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. При определении налоговой базы выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ соответственно на дату реализации товаров (работ, услуг) или на дату фактического осуществления расходов.
При определении налоговой базы учитываются:
• авансовые или иные платежи, полученные в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг;
• суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг);
• суммы, полученные в виде процента (дисконта) по полученным в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги) облигациям и векселям, процента по товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставками рефинансирования ЦБ РФ, действовавшими в периодах, за которые производится расчет процента;
• суммы страховых выплат, полученные по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств контрагентом страхователя-кредитора (учитываются, если страхуемые договорные обязательства предусматривают поставку страхователем товаров (работ, услуг), реализация которых признается объектом налогообложения).
Важным элементом является ставка налога, с помощью которой и определяются размеры налоговых платежей. Первоначально ставка НДС в 1992 году составляла 28%. После отпуска цен с 2 января 1992 г. (постановление Правительства РФ от 19 декабря 1992 г. № 55 “О либерализации цен”) исчез тот верхний предел, за которым НДС должен был выполнять свое предназначение — изымать прибыль, сложившуюся исключительно за счет ценового фактора. В результате отрыва цен от сложившегося уровня издержек производства и обращении при постоянном снижении объемов производства в натуральном выражении НДС полностью утратил связь с действительным процессом возрастания стоимости. НДС продолжает оставаться “ценовой надбавкой”. Для устранения негативных социальных последствий применения НДС ставки с 1993 г. были снижены с 28% до 20% по производственным товарам и до 10% по отдельным видам продовольственных товаров и товарам детского ассортимента. Расчет ставок НДС изначально был сориентирован на обеспечение тех же сумм, которые поступали в бюджет от налога с оборота и налога с продаж (в варианте, существовавшем в 1994 г.).
С 1 января 2004 года были введены следующие ставки налога:
- 0 процентов;
- 10 процентов;
- 18 процентов.
Применение ставки 0 % реально обозначает освобождение от уплаты НДС, но не от представления налоговых деклараций. То есть декларации по НДС следует приносить в налоговую инспекцию в общем порядке.
Ставка 0%, в частности, применяется:
- по экспортируемым товарам. Однако нефть, стабильный газовый конденсат и природный газ, которые экспортируются в страны СНГ, облагаются по ставке 18 %;
- при выполнении работ (оказании услуг) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых и импортируемых товаров;
- при выполнении работ (услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем;
- к товарам и услугам в области космической деятельности;
- и др.
Чтобы подтвердить свое право на применение нулевой ставки, необходимо представить в налоговую инспекцию целый пакет документов.
Налогоплательщики, реализующие товары (работы, услуги), облагаемые налогом по ставке 0%, представляют в налоговые органы отдельную Декларацию по НДС по форме, приведенной в Приложении N 2 к Приказу МНС РФ от 27 ноября 2000 г. N БГ-3-03/407.
К вопросу о нулевой ставке налога, хотелось бы еще отметить, что 24 ноября 2003 года был дополнен порядок определения налоговой базы при исчислении НДС по ставке 0%.
Правительство РФ внесло изменения в порядок определения налоговой базы при исчислении НДС по авансовым или иным платежам, полученным экспортерами в счет предстоящих поставок товаров, облагаемых по налоговой ставке 0%, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев. Они утверждены постановлением от 20.11.2003 № 702.
Согласно документу указанный порядок распространяется на товары, производство которых финансируется экспортерами в рамках реализации соглашений между Правительством РФ и правительствами иностранных государств. Чтобы подтвердить получение авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок таких товаров, нужно представить в налоговую инспекцию вместе с налоговой декларацией ряд документов. Это копия межправительственного соглашения, договор (или копия), предусматривающий внесение платежей, копия платежного поручения, а также документы, предусмотренные в подпунктах «а», «б» и «в» пункта 3 этого порядка.