Поскольку доля выручки по продажам, облагаемым ЕНВД менее 5% в общей сумме выручки от реализации товара, то согласно ст. 170 п. 4 предприниматель имеет право не вести раздельного учета по налогу на добавленную стоимость, т.е. при определении налогооблагаемой базы по данному налогу к вычету принимается вся сумма "входящего" НДС. По всем остальным позициям ведется раздельный учет.
3.3 Выбор оптимального варианта налогообложения
Нередки случаи, когда индивидуальный предприниматель применяет два налоговых режима одновременно. Например, предприниматель, занимаясь оптово-розничной торговлей, может совмещать общий режим налогообложения или УСНО (оптовая торговля) и ЕНВД (розничная торговля).
Так как уплата ЕНВД является обязательной и не зависит от желания предпринимателя, при совмещении режимов величина налога останется неизменной при любом варианте совмещения. Поэтому рассмотрим преимущества и недостатки применения общей системы налогообложения и УСНО.
Для сравнения рассмотрим основные показатели этих систем налогообложения и представим их в следующей таблице.
Таблица 19 Преимущества и недостатки УСНО по сравнению с общим режимом налогообложения с точки зрения индивидуального предпринимателя
| Показатели | УСНО | Общий режим | Преимущества или недостатки УСНО |
| Основные налоги | Единый налог, фиксированные взносы в ПФР | НДФЛ, НДС, ЕСН, фиксированные взносы в ПФР | Явное преимущество по количеству и сумме налогов |
| Количество сдаваемых деклараций (расчетов) по основным налогам за квартал | Одна декларация – по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО | Две декларации – НДС, ЕСН | |
| Количество деклараций (расчетов) по итогам года | Одна декларация по единому налогу, декларация по взносам в ПФР, сведения об индивидуальном (персонифицированном) учете | Декларации по НДФЛ, ЕСН, НДС, по взносам в ПФР, сведения об индивидуальном (персонифицированном) учете | Бесспорное преимущество по количеству подаваемых деклараций |
| Налоговый учет | Книга доходов и расходов | Книга доходов и расходов и хозяйственных операций | Преимущество: вести "упрощенную" Книгу гораздо легче, так как в ней отражаются только финансовые операции |
| Метод признания доходов в налоговом учете | Кассовый метод | Кассовый метод | |
| Порядок признания расходов | По факту оплаты согласно правилам, указанным в ст. 346.16 и 346.17 НК РФ | Кассовый метод согласно Порядку учета доходов и расходов, утвержденному приказом Минфина и МНС РФ от 13.08.2002 № 86н/БГ-3-04/430 | |
| Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы | Перечень расходов приведен в п. 1 ст. 346.16 НК РФ | Расходы учитываются в соответствии с гл. 25 "Налог на прибыль" НК РФ | Недостаток, так как перечень затрат, разрешенных при "упрощенном" учете, очень ограничен в отличие от общего режима, при котором на расходы можно отнести большинство обоснованных и документально подтвержденных затрат. Кроме того, расходы могут учитывать только "упрощенцы", выбравшие объектом налогообложения доходы за вычетом расходов |
| Счета-фактуры, книги покупок и продаж | Не оформляются, так как организации и предприниматели, работающие на УСНО, не являются плательщиками НДС | Оформляются (при условии, что предприниматель не освобожден от уплаты НДС) | Преимущество: меньше "бумажной" работы |
| Налоговая нагрузка при наличии наемных работников | НДФЛ, взносы в ПФР и ФСС на случай травматизма | ЕСН, НДФЛ, взносы в ПФР и ФСС на случай травматизма | Преимущество: уплата ЕСН (снижение минимум на 12% от начисленной заработной платы) ощутимо сказывается на доходах предпринимателя. К тому же одной декларацией меньше |
Как видно из таблицы по основной части показателей УСНО имеет преимущество перед общим режимом налогообложения.
Далее проведем сравнительную характеристику систем на основании данных бухгалтерского учета.
Предприниматель Иванов А.П. имеет валовую выручку от реализации более 20 млн. руб., поэтому не может применять УСНО в реальности.
Для того чтобы провести сравнение вариантов налогообложения возьмем данные одного месяца и проведем сравнительный анализ.
Имеются следующие данные.
Таблица 20 Данные учета хозяйственной деятельности за август 2007 г.
| Вид дохода или расходы | Сумма, тыс. руб. | В т. ч. НДС |
| Валовая выручка от реализации | 9 317 | 1 421 |
| Итого доходов | 9 317 | 1 421 |
| Материальные расходы | 8 307 | 1 267 |
| Заработная плата персонала | 98 | |
| Амортизационные отчисления | 14 | |
| Прочие расходы (арендные платежи, услуги связи, транспортные расходы и т.п.) | 237 | 36 |
| Итого расходов | 8 656 | 1 303 |
Проведем расчет налогов, которые должен будет уплатить предприниматель при общем режиме налогообложения.
Таблица 21
| Наименование хозяйственных операций | Расчет налога | Сумма, тыс. руб. |
| Начисление ЕНС с заработной платы персонала | 98 х 26 % | 26 |
| Определим НДС, начисленный к уплате в бюджет. Налогооблагаемая база по данному налогу определяется по отгрузке:- отгружено товара на сумму 9 317 тыс. руб. (в т.ч. НДС 1 421 тыс. руб.);- оприходовано товаров и услуг 8 544 тыс. руб. (в т.ч.1 303 тыс. руб.). | 1 421 – 1 303 | 118 |
| Рассчитаем сумму НДФЛ:1) сумма дохода - выручка от реализации: 9 317 – 1 421 = 7 896 тыс. руб.;2) сумма фактически произведенных расходов, всего 7 379 тыс. руб., в т.ч.:- материальные расходы: 8 307 – 1 267 = 7 040 тыс. руб.;- заработная плата: 98 тыс. руб.;- амортизационные отчисления: 14 тыс. руб.;- прочие расходы: 237 – 36 = 201 тыс. руб.;- ЕСН начисленный на фонд заработной платы персонала: 26 тыс. руб.. | (7 896 – 7 379) х 13% | 67 |
| Определим сумму ЕСН за себя.Так как предприниматель является инвалидом 2 группы, он имеет налоговую льготу по ЕСН размере 100 тыс. руб.Налогооблагаемая база:7 896 – 7 379 – 100 = 417 тыс. руб.Так как больше чем 280 тыс. руб., то применяются следующие ставки:- Федеральный бюджет: 20,44 тыс. руб. + 2,7 % с суммы, превышающей 280 тыс. руб.- ФФОМС: 2,24 тыс. руб. + 0,5 % с суммы, превышающей 280 тыс. руб.- ТФОМС: 5,32 тыс. руб. + 0,4 % с суммы, превышающей 280 тыс. руб. | 28 + (417-28) х 3,6 % | 33 |
| Итого налогов: | 244 |
Подведем итог. За расчетный период индивидуальный предприниматель, находясь на общем режиме налогообложения должен заплатить налогов на общую сумму 244 тыс. руб. На основании тех же данных рассчитаем сумму УСНО, которую предприниматель уплатил бы в бюджет при применении упрощенной системы налогообложения.
Таблица 22 Рассмотрим случай, когда объектом налогообложения являются доходы.
| № п/п | Наименование хозяйственной операции | Расчет налога | Сумма, тыс. руб |
| 1 | Предприниматель имеет право уменьшить сумму налога на суммы уплаченных страховых пенсионных взносов с выплат работникам (п.3 ст. 346.21) | 98 х 14 % | 14 |
| 2 | Единый налог по ставке 6 %Доход – 9 317 тыс. руб. | (9 317 х 6 %) - 14 | 545 |
| Итого налогов | 559 |
Вывод: при применении упрощенной системы налогообложения с применением объекта налогообложения доходы предприниматель должен будет уплатить 545 тыс. руб. налога по УСНО и страховые пенсионные взносы на сумму 14 тыс. руб.
Таблица 23 Объект налогообложения – доходы, уменьшенные на величину расходов. Ставка налога – 15%.
| № п/п | Наименование хозяйственных операций | Расчет налога | Сумма, тыс. руб. |
| 1 | ЕНС с заработной платы персонала не платит, но уплачивает страховые пенсионные взносы | 98 х 14 % | 14 |
| 2 | Рассчитаем сумму единого налога1) сумма дохода - выручка от реализации: 9 317 тыс. руб.;2) сумма фактически произведенных расходов, всего 8 656 тыс. руб., в т.ч.:- материальные расходы: 8 307 тыс. руб.;- заработная плата: 98 тыс. руб.; | (9 317 – 8 656) х 15 % | 99 |
| - прочие расходы: 237 тыс. руб.;- страховые пенсионные взносы: 14 тыс. руб. | |||
| 3 | При применении объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов предприниматель должен уплатить минимальный налог, если сумма налога исчисленного в общем порядке меньше суммы минимального налога, который исчисляется в размере 1% от налоговой базы, которой являются доходы. Поэтому необходимо сравнить сумму исчисленного налога и суммой минимального налога. | 9 317 х 1 % | 93 (меньше исчисленного в общем порядке, не уплачивается) |
| Итого налогов: | 113 |
Вывод: при применении упрощенной системы налогообложения с применением объекта налогообложения доходы за вычетом расходов, предприниматель должен будет уплатить 99 тыс. руб. налога по УСНО и страховые пенсионные взносы на сумму 14 тыс. руб.
В результате проведенных расчетов мы выяснили, что при одних и тех же условия предприниматель уплатит:
1) 244 тыс. руб. при общем режиме налогообложения;
2) 559 тыс. руб. при УСНО объект налогообложения доходы;
3) 113 тыс. руб. при УСНО объект налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.
Наглядно произведенный расчет можно представить в следующей таблице:
Таблица 24
| Вид налогообложения | Доход | Расходы | Налоги | Итого налогов | ||||||
| материальные | заработная плата | амортизация | прочие | ЕСН / ПФР | НДС | НДФЛ | УСНО | |||
| Общий режим | 7896 | 7040 | 98 | 14 | 201 | 59 | 118 | 67 | 244 | |
| УСНО (6 %) | 9317 | - | - | - | - | 14 | - | - | 545 | 559 |
| УСНО (15 %) | 9317 | 8307 | 98 | - | 237 | 14 | - | - | 99 | 113 |
Казалось бы, вывод напрашивается сам собой – для предпринимателя наиболее выгодно было бы применять упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.