Налоговые проверки и иные формы налогового контроля.
Данный материал в широком смысле является кратким описанием действий в области проведения проверок и привлечения юридических лиц к ответственности, осуществляемых налоговыми органами и органами налоговой полиции.
Содержание:
1) налоговые проверки, проводимые налоговыми органами;
2) совместные проверки налоговых органов и федеральных органов налоговой полиции;
3) производство по делам об административных правонарушениях;
4) проверки, проводимые органами налоговой полиции;
5) проверка заявлений и сообщений о преступлениях федеральными органами налоговой полиции до возбуждения уголовного дела.
1. Налоговые проверки, проводимые налоговыми органами
Право налоговых органов на проведение налоговых проверок и порядок их проведения урегулированы гл.5, 14 НК (ч.1) .
Согласно ст.31 НК РФ налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, предусмотренном НК РФ.
Налоговые проверки являются одной из форм налогового контроля.
Согласно ст. 87 НК РФ налоговые проверки бывают двух видов: камеральные и выездные.
Камеральная налоговая проверка проводится без какого-либо специального разрешения в течение 3-х месяцев со дня представления налоговых деклараций и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, и ограничивается проверкой этих документов, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа (ст.88 НК РФ).
Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
На суммы доплат по налогам, выявленные по результатам камеральной проверки, налоговый орган направляет требование об уплате соответствующей суммы налога.
НК РФ не устанавливает формы документа, которым оформляются результаты камеральной налоговой проверки.
Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа и не может продолжаться более 2-х месяцев (в исключительных случаях этот срок может быть продлен до 3-х месяцев вышестоящим налоговым органом). Если организация имеет филиалы или представительства, срок увеличивается на один месяц на проведение проверки каждого филиала и представительства. При этом доступ на территорию или в помещение налогоплательщика должностных лиц налоговых органов, непосредственно проводящих налоговую проверку, осуществляется при предъявлении этими лицами служебных удостоверений и решения о проведении выездной налоговой проверки этого налогоплательщика (ст. 91 НК РФ).
Согласно ч. 1 ст. 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента (далее - налогоплательщик), непосредственно предшествовавшие году проведения проверки (согласно п.8 ч.1 ст.23 НК - налогоплательщик обязан в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы и произведенные расходы (для организаций) и уплаченные (удержанные) налоги).
В соответствии с ч.3 ст. 87 НК РФ, запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации - налогоплательщика (плательщика сбора - организации) или вышестоящим налоговым органом (на основании мотивированного постановления этого органа) в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку. Данной статьей такого рода повторные проверки запрещены вообще. Однако в ст. 89 НК РФ говорится, что такого рода повторные проверки налоговый орган не вправе проводить только в течение одного календарного года. Законодатель, пытаясь установить общее количество выездных налоговых проверок не более одной в течение календарного года, допустил ошибку. И все таки следует руководствоваться общей нормой, установленной в статье 87 НК РФ.
Норма о запрещении проведения налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за уже проверенный налоговый период не распространяется на налоговых агентов.
Уполномоченные должностные лица налоговых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут:
- проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика;
- производить осмотр (обследование) (в присутствии понятых; при производстве осмотра составляется протокол) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, а также документов и предметов;
- истребовать необходимые для проверки документы. Налогоплательщик обязан предоставить должным образом заверенные копии этих документов в течение 5 дней с момента получения требования. Отказ и пропуск срока предоставления является налоговым правонарушением (ст.126 НК РФ). В случае отказа должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, производит выемку;
- производить выемку документов, свидетельствующих о совершении правонарушения (при наличии достаточных оснований полагать, что эти документы могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены) и предметов (на основании мотивированного постановления; в присутствии понятых; при производстве выемки составляется протокол);
- вызывать в качестве свидетеля для дачи показаний любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля;
- привлекать эксперта в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике и ремесле (экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего проверку);
- привлекать специалиста, обладающего навыками и знаниями, не заинтересованного в исходе дела, для оказания содействия в осуществлении налогового контроля;
По окончании выездной налоговой проверки проверяющий составляет справку о проведенной проверке (ст.89 НК РФ).
По результатам выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов, в срок не позднее 2-х месяцев после составления справки о проведенной проверке, составляется акт налоговой проверки, который подписывается этими должностными лицами и руководителем проверяемой организации (индивидуальным предпринимателем) либо ее представителем. Акт налоговой проверки вручается руководителю организации - налогоплательщика (индивидуальному предпринимателю) либо ее представителю под расписку, направляется заказным письмом, передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения налогоплательщиком или его представителями.
При несогласии с фактами, изложенными в акте проверки, выводами и предложениями проверяющих, налогоплательщик вправе в течение 2-х недель со дня получения акта проверки представить в налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту в целом (отдельным его положениям).
По истечении 2-х недельного срока для представления налогоплательщиком объяснений и возражений руководитель (его заместитель) налогового органа в течение не более 14 дней рассматривает акт налоговой проверки, а также документы и материалы, представленные налогоплательщиком (ст.100 НК РФ). Если такие документы и материалы представлены, все материалы проверки рассматриваются в присутствии должностных лиц организации-налогоплательщика или индивидуального предпринимателя (их представителей). О времени и месте рассмотрения налогоплательщик уведомляется налоговым органом заблаговременно. В случае неявки налогоплательщика, все материалы проверки рассматриваются в его отсутствие (ст.101 НК РФ).
По результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (его заместитель) налогового органа выносит решение:
1) о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение о привлечении к налоговой ответственности);
2) об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения;
3) о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода (ст.120 и 122 НК РФ), в течение которого было совершено это правонарушение, истекли 3 года (срок давности) (ст.113 НК РФ).
В решении о привлечении к налоговой ответственности излагаются (ст.101 НК РФ):
- обстоятельства налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой;
- документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства;
- доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов;
- решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения (со ссылкой на статьи НК РФ)
- применяемые меры ответственности.
На основании вынесенного решения о привлечении к налоговой ответственности налогоплательщику по месту его учета в течение 10-ти дней с даты вынесения решения (ст.70 НК РФ) направляется требование об уплате недоимки по налогу и пени. Требование об уплате налога может быть передано руководителю (представителю) налогоплательщика лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату получения требования (ст. 69 НК РФ).
Требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени.
Требование об уплате налога должно содержать сведения (ст.69 НК РФ):
- о сумме задолженности по налогу;
- размере пеней, начисленных на момент направления требования;
- сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах;
- сроке исполнения требования;
- мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком.
Срок направления налогоплательщику копии решения о привлечении к налоговой ответственности НК РФ прямо не установлен, однако, из положений НК РФ вытекает обязанность налогового органа уведомить налогоплательщика о принятом решении с момента его принятия. Копия решения может быть передана руководителю (представителю) налогоплательщика лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату получения требования.
Несоблюдение требований ст. 101 НК РФ должностными лицами налоговых органов может явиться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
В случае выявления налоговым органом нарушений, за которые налогоплательщик (физическое лицо) или должностные лица налогоплательщика (организации) подлежат привлечению к административной ответственности, уполномоченное должностное лицо налогового органа, проводившее проверку, составляет протокол об административном правонарушении.
Мерой ответственности за совершение налогового правонарушения является налоговая санкция. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) (конкретные размеры за каждое конкретное налоговое правонарушение установлены гл.16 НК РФ). Налоговые санкции с налогоплательщика взыскиваются только в судебном порядке (ст. 114 НК РФ).
После вынесения решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности соответствующий налоговый орган предлагает налогоплательщику добровольно уплатить соответствующую сумму налоговой санкции. Если налогоплательщик отказывается добровольно уплатить сумму налоговой санкции, налоговый орган обращается в суд с исковым заявлением о взыскании налоговой санкции с лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения (арбитражный суд либо суд общий юрисдикции) (ст.104 НК РФ). Срок для обращения в суд с исковым заявлением о взыскании налоговой санкции (срок давности взыскания санкции) установлен ст. 115 НК РФ и составляет не более 6 месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта по результатам выездной налоговой проверки. (Пост. Пленума ВАС РФ №5 от 28.02.01 г.)
Следует иметь в виду, что п.2 ст. 115 НК РФ, где установлены специальные правила исчисления срока давности взыскания налоговых санкций с налогоплательщиков, распространяется только на налогоплательщиков - физических лиц. (Пост. Пленума ВАС РФ №5 от 28.02.01 г.)
Срок давности взыскания санкции является пресекательным и должен применяться судом независимо от того, заявлено о его пропуске ответчиком или нет. (Пост. Пленумов ВС РФ №49 и ВАС РФ №9 от 11.06.99 г.)
Порядок обжалования актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц установлен гл. 19 НК РФ.
Каждый налогоплательщик имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия (бездействия) их должностных лиц в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд. Не запрещается одновременная подача жалобы в суд и вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу).
Жалоба на акт налогового органа, действия (бездействие) его должностных лиц (далее - жалоба) подается в течение 3-х месяцев со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав. Пропущенный срок может быть восстановлен (ст.139 НК РФ).
Лицо, подавшее жалобу, до принятия решения по ней может ее отозвать на основании письменного заявления. В этом случае повторная подача жалобы в тот же налоговый орган (тому же должностному лицу) по тем же основаниям запрещается.
Жалоба рассматривается в срок не позднее 1 месяца со дня ее получения. Решение по жалобе принимается в течение 1 месяца. Получается, что предельно максимальный срок для принятия решения по жалобе составляет 2 месяца. О принятом решении в течение 3-х дней со дня принятия решения сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу (ст.140 НК РФ).
Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не приостанавливает исполнения обжалуемого акта или действия. Однако, если налоговый орган (должностное лицо), рассматривающий жалобу, имеет достаточные основания полагать, что обжалуемые акт или действие не соответствуют законодательству Российской Федерации, указанный налоговый орган вправе полностью или частично приостановить исполнение обжалуемых акта или действия. Решение о приостановлении исполнения акта (действия) принимается руководителем налогового органа, принявшим такой акт, либо вышестоящим налоговым органом (ст.141 НК РФ).
По итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа выносится одно из следующих решений (ст.140 НК РФ):
- оставить жалобу без удовлетворения;
- отменить акт налогового органа и назначить дополнительную проверку;
- отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;
- изменить решение или вынести новое решение.
По итогам рассмотрения жалобы на действия (бездействие) должностных лиц налоговых органов вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе вынести решение по существу.
Порядок обжалования нормативных правовых актов налоговых органов устанавливается арбитражным процессуальным и гражданским процессуальным законодательством (в Арбитражный суд субъекта РФ, по месту нахождения органа издавшего акт или в Верховный суд РФ либо в Федеральный суд субъекта РФ).