3) снижение (увеличение) постоянных затрат;
4) увеличение (снижение) объема производства и реализации;
5) сочетание любых перечисленных стратегий.
Выбор стратегии ООО «ЭксперТ-ТранС» за декабрь 2007 г. для наглядности рассмотрим в таблице 7.
Рассмотрим выбор стратегии по услугам.
При увеличении цены реализации на 10%, то есть на 108,25 руб., она составит 1190,72 руб. (1082,47 + 108,25).
МП на един. = 1190,72-734,55=456,17(руб.)
Таблица 7. - Выбор стратегии ООО «ЭксперТ-ТранС» за декабрь 2007 г.
| № п/п | Исходная позиция | Точка безубыточности, шт. | Запас прочности, шт. | Увеличение прибыли, руб. | Выбор |
| 1 | Исходная позиция по декабрю 2007 г. м3 | 215,72 | 347,94 | 6549 | - |
| 2 | Увеличение цены реализации на 10% | 385,01 | 350,01 | - | - |
| 3 | Снижение переменных затрат на 10% | 406,5 | 329 | 13425 | - |
| 4 | Снижение постоянных затрат на 10% | 447 | 235 | 7348 | - |
| 5 | Увеличение объема реализации на 10% | 215,72 | 350,01 | 60701 | + |
Приведенные расчеты возможны лишь при классификации затрат на переменные и постоянные и могут быть полезны и дать точные сведения, если выполняются допущения, лежащие в основе метода маржинальной прибыли:
1) поведение постоянных и переменных затрат в зависимости от объема производства можно измерить точно (или приблизительно точно). При этом решающее значение приобретает разработка гибкого бюджета постоянных и переменных затрат;
2) затраты и выручка от реализации имеют линейную зависимость от уровня производства (производственной мощности). Некоторые затраты не находятся в линейной зависимости от производственной мощности. Например, при закупке материалов предприятие платит фиксированную цену за 1 кг., но при большом объеме закупок поставщик может предоставить значительные скидки, и в этом случае стоимость закупленных материалов не находится в прямо пропорциональной зависимости от количества килограммов, купленных материалов. Такие затраты необходимо превратить в линейные с помощью метода аппроксимации;
3) производительность внутри релевантного уровня активности не меняется. Релевантный уровень - тот уровень деловой активности (объема производства), с которым предприятие скорее всего предполагает работать, обычно это нормальная производственная мощность, определяемая как среднегодовой уровень, необходимый для производства продукции. Эта величина уточняется сезонными колебаниями деловой активности. Изменения производственных мощностей оборудования, трудовых ресурсов и других производственных факторов приводит к увеличению или уменьшению постоянных затрат, например, если предприятие вводит в цех новое дополнительное оборудование, то увеличиваются такие постоянные затраты, как расходы на страховку имущества или расходы на амортизацию оборудования. Следовательно, затраты являются постоянными для определенного релевантного уровня и только внутри ограниченного промежутка времени. Этот промежуток времени и может быть использован для планирования и анализа. Если предприятие ожидает, что в течение года постоянные затраты остаются неизменными, то этот годовой отрезок времени можно использовать для принятия управленческих решений и проводить выше приведенные расчеты и анализ;
4) структура продукции не меняется в течение планового периода. Это допущение справедливо при формировании цен на изделия по методу маржинальной прибыли.
5) объем продаж (реализации) и объем производства приблизительно равны. Это допущение принимается во внимание, когда при формировании цен на продукцию используется маржинальный подход. Следует признать, что для предприятия, производящего выпуск изделий не в соответствии с портфелем заказов (договорами) есть определенная опасность в том, что оно свою продукцию может вовсе не продать или продать в объеме значительно низком, чем выпуск изделий. Следовательно, здесь и не может быть речи о маржинальной прибыли. Объем продаж и выручка от них определяются не столько производственными возможностями организации, сколько возможностями сбыта на реальном рынке, который подвержен влиянию неконтролируемых факторов, часто с большей долей неопределенности.
Перечислим некоторые из этих факторов:
1) деятельность конкурентов;
2) общее положение на рынке;
3) стабильность поставщиков и покупателей;
4) продажа оптом и в розницу;
5) результативность рекламы;
6) циклические, сезонные или другие случайные колебания;
7) политика ценообразования;
8) рентабельность изделия.
Разумеется, нет оснований убеждать организацию в том, как важно подготавливать бюджет продаж. Можно посоветовать организации установить по видам изделиям, например по той же керамической плитке, базовое количество производимых и продаваемых единиц таким образом, чтобы постоянные накладные расходы (общепроизводственные, административные, коммерческие) могли возмещаться и фактически возмещались в ценах базового количества изделий. В этом не последнюю роль играет точка безубыточности предприятия.
Игнорирование допущений в том или ином случае может привести к необоснованным решениям и прочим негативным явлениям.
Для дальнейшей аналитики рассмотрим гибкий бюджет (смету) переменных и постоянных затрат.
Гибкий бюджет (смета) - это бюджет, который составляется не для конкретного уровня деловой активности (объема производства), а для определенного его диапазона. Таким бюджетом предусматривается несколько альтернативных вариантов объема реализации (производства). Гибкий бюджет учитывает изменение затрат в зависимости от изменения уровня деловой активности. Гибкий бюджет составляется отдельно для каждого места затрат (цеха, участка). Его использование правомерно в местах затрат с высоким удельным весом достоверных затрат, то есть нормативных затрат, потому что повышение объема в таких ценах ведет к увеличению затрат. Необходимость составлять гибкий бюджет для отдельных видов изделий связана с определением точки безубыточности для них, для ценообразования по методу маржинальной прибыли, для решения специфических задач, таких как: принять или отклонить специальный заказ и другие.
Гибкий бюджет может составляться на любой временной промежуток, в диапазоне которого (как уже говорилось ранее) не должен меняться релевантный уровень и постоянные затраты не должны изменяться в общей их сумме.
В основе составления гибкого бюджета лежит разделение затрат на переменные и постоянные, что представляет наиболее трудоемкую часть при разработке гибкого бюджета.
Для переменных затрат определяют норму в расчете на единицу изделия, т. е. рассчитывают размер удельных переменных затрат. На основе этих норм в гибком бюджете определяют общую сумму переменных затрат в зависимости от объема производства (реализации).
В таблице 8 рассмотрим условный пример гибкого бюджета для оказания услуг по осуществлению рейсов по перевозке на IV квартал 2007 г.
В данной таблице переменные затраты на единицу, постоянные общепроизводственные расходы определены не по сметным, а по фактическим данным. Для упрощения примера считается, что все общехозяйственные расходы носят постоянный характер, коммерческих расходов нет. Во многом от тщательного планирования расходов предприятия зависит возможность использования данных гибкого бюджета для анализа безубыточности.
Таблица 8. - Условный пример гибкого бюджета оказанных услуг по перевозке на IV квартал 2007 г. ООО «ЭксперТ-ТранС»
| № п/п | Статьи расходов | Переменные затраты на единицу, тыс. руб. | Уровень производства, тыс. м3 | ||
| 215,72 | 347,94 | 420,80 | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| 1 | Основные материалы | 3265,2 | 114282 | 130608 | 195912 |
| 2 | Транспортно-заготовительные расходы | 767,31 | 26856 | 30692 | 46039 |
| 3 | Основная заработная плата | 487,03 | 17046 | 19481 | 29222 |
| 4 | Дополнительная заработная плата (16%) | 77,92 | 2727 | 3117 | 4675 |
| 5 | Отчисления (37,3%) | 210,74 | 7376 | 8430 | 12644 |
| 6 | Услуги цехов вспомогательного производства | 13,74 | 481 | 550 | 824 |
| 7 | Текущий ремонт оборудования | 4,2 | 147 | 168 | 252 |
| 8 | Коммунальные услуги | 24,8 | 868 | 992 | 1488 |
| 9 | Прочие расходы | 1,17 | 41 | 47 | 70 |
| 10 | Итого переменных производственных затрат | 4852,11 | 169824 | 194085 | 291126 |
Для составления гибкого бюджета нужно знать формулу гибкого бюджета - уравнение, которым определяются конкретно бюджетные затраты для любого уровня производства:
Гибкий бюджет = переменные затраты на единицу х количество произведенных единиц + постоянные бюджетные затраты.
В нашем примере для выпуска 60 рейсов бюджетные затраты составят:
4852,11 х 60 + 80284 = 371410 (руб.)
Гибкий бюджет переменных и постоянных расходов четко обозначает связь между плановыми (нормативными) сметами расходов на обслуживание производства и управление и фактическими результатами. Следовательно, на предприятии должны составляться, по крайней мере следующие сметы:
- смета РСЭО;
- смета общепроизводственных (цеховых) расходов;
- смета общехозяйственных расходов;
- смета коммерческих расходов.
Прямые затраты - затраты материалов и расходы на оплату труда основных производственных рабочих - нетрудно исчислить при калькулировании себестоимости. Общепроизводственные расходы нельзя прямо отнести на конкретные изделия. При их списании часто прибегают к нормативным коэффициентам, рассчитанным для каждого цеха.
Коэффициент рассчитывают в три этапа:
1) составляется смета общепроизводственных расходов.Прогнозируемая величина общепроизводственных расходов рассчитывается на основании данных о динамике затрат. Эту операцию необходимо выполнить для каждого структурного подразделения на предстоящий отчетный период;