3.2. Особенности уплаты ЕСХН
Статья 346.5 НК РФ устанавливает порядок определения и признания доходов и расходов. Пунктом 1 данной статьи установлено, что индивидуальные предприниматели при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:
- доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ;
- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.
При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ, а так же доходы в виде полученных дивидендов, если их налогообложение произведено налоговым агентом в соответствии с положением ст.241 и 275 НК РФ.
При определении объекта налогообложения налогоплательщики уменьшают полученные доходы на понесенные ими расходы в пределах перечня, установленного п.2 ст. 346.5 НК РФ. При этом необходимо учесть, что в соответствии с п.3 ст. 346.5 НК РФ расходы принимаются при условии их соответствия критериям, приведенным в п.1 ст. 252 НК РФ.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплатильщиком.
Под обоснованными расходами принимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме [26, с.33].
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленные в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в т.ч. таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При соблюдении названных условий такие расходы не должны учитываться предпринимателями для целей обложения ЕСХН.
Налоговой базой по ЕСХН являются доходы за вычетом расходов, определенные кассовым методом.
В целях начисления налоговой базы по ЕСХН признание доходов и расходов налогоплательщика осуществляется в порядке, определенном п.5 ст.346.5 НК РФ:
1. Предприниматели признают свои доходы в целях обложения ЕСХН по мере их получения. Датой получения доходов признается день поступления средств на счете в банках и в кассу, получения иного имущества и имущественных прав, а также погашении задолженности иным способом.
При использовании покупателем в расчетах за приобретенные им товары и имущественные права векселя датой получения доходов у налогоплательщика признается дата оплаты векселя или день передачи налогоплательщиком указанного векселя по индоссаменту третьему лицу.
2. Предприниматели – плательщики ЕСХН признают свои затраты только после их фактической оплаты. При этом расходы учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей:
- материальные расходы, в т.ч. расходы на приобретение сырья и материалов, а также расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности – в момент такого погашения. Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами и при оплате услуг третьих лиц;
- расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, в том числе расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, включая расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке, учитываются в составе расходов после их фактической оплаты;
- расходы на уплату налогов и сборов учитываются в составе расходов в размере, фактически уплаченном налогоплательщиком. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашении учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает задолженность;
- расходы на приобретение (сооружение, изготовление), достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, а также расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов, учитываемые в порядке предусмотренном п.4 настоящей статьи, отражаются в последний день отчетного (налогового) периода в размере оплаченных сумм. При этом указанные расходы учитываются только по основным средствам нематериальным активам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности;
- при выдаче налогоплательщиком продавцу в оплату приобретаемых товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав векселя расходы по приобретению товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав учитываются после оплаты векселя. При передаче налогоплательщиком продавцу в оплату приобретаемых товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав векселя, выданного третьим лицом, расходы по приобретению товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав учитываются на дату передачи векселя за приобретенные товары (выполненные работы, оказанные услуги) и (или) имущественные права.
Названные расходы учитываются исходя из цены договора, но в размере, не превышающем сумму долгового обязательства, указанного в векселе.
3. Предприниматели – плательщики ЕСХН при определении доходов и расходов не учитывают в составе доходов и расходов суммовые разницы в случае, если по условиям договора обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах.
Согласно п.8 ст.346.5 НК РФ индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по ЕСХН в книге учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей. Форма и Порядок заполнения такой книги утверждены Приказом Минфина России от 11.12.2006 №169н.
При исчислении налоговой базы по ЕСХН предпринимателям нужно иметь в виду, что они имеют право уменьшить исчисленную налоговую базу за налоговый период на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов. При этом убыток не может уменьшать налоговую базу за налоговый период более чем на 30%, а сумма убытка, превышающая указанное ограничение, может быть перенесена на следующие налоговые периоды, но не более чем на 10 налоговых периодов [25, с.26].
Индивидуальные предприниматели самостоятельно исчисляют ЕСХН как соответствующую налоговой ставке процентную долю налоговой базы.
Ст.346.8 НК РФ установлен фиксированный размер налоговой ставки – 6% от налоговой базы, не подлежащий изменению в течении налогового периода по ЕСХН.
3.3. Пути совершенствования по уплате единого сельскохозяйственного налога
Основной причиной того, что большая часть сельскохозяйственных товаропроизводителей не перешла на использование единого сельскохозяйственного налога, является неоднородность сельскохозяйственных производителей. Значительную часть продукции отрасли производят крупные сельскохозяйственные товаропроизводители. В то же время отдельные положения гл.26.1 НК РФ являются более выгодными для использования мелкими хозяйствующими субъектами, в частности:
- освобождение от исполнения налоговой обязанности по НДС является преференциальным для сельскохозяйственных производителей, реализующих свою продукцию физическим лицам; розничная торговля является прерогативой мелких хозяйствующих субъектов;
- критерием применения ЕСХН является доля выручки от реализации сельскохозяйственной продукции в размере 70 % от общей величины выручки; крупные сельскохозяйственные организации редко соответствуют данному критерию, поскольку их деятельность не является строго специализированной, для таких организаций свойственна диверсификация деятельности.
Высокорентабельным предприятиям АПК, специализирующимся исключительно на производстве сельскохозяйственной продукции и ее последующей переработке общая система налогообложения более привлекательна, так как до 2013 г. ставка налога на прибыль организаций для них равна нулю (Федеральный закон от 22 июля 2008 г. №158 – ФЗ), а ЕСХН придется платить однозначно.
Отрицательной стороной специального режима налогообложения и порядка исчисления ЕСХН является освобождение от уплаты НДС, хотя и позволяет снизить налоговую нагрузку плательщиков. Одновременно от освобождение от уплаты НДС приводит к увеличению затрат на сумму НДС по приобретаемым материальным ресурсам: сумма НДС полностью относится на издержки, что ведет к удорожанию продукции [28, с.50].
Недостатком ЕСХН является дальнейшее увеличение диспаритета цен на сельскохозяйственную и промышленную продукцию. Реализация большинства продовольственных товаров облагается по ставке НДС 10 %. В то же время сельскохозяйственные предприятия приобретаю многие товары, которые облагаются по ставке 18%. Поэтому сумма вычетов по данному налогу у сльхозпредприятий, как правило, превышает сумму начислений. Получается, бюджет зачастую должен вернуть сельхозпредприятию часть НДС, уплаченного поставщикам. У плательщиков ЕСХН обязанности по уплате и начислению НДС нет, но нет и права на вычет этого налога. Для некоторых сельхозпредприятий это может быть существенным минусом.
При переходе на уплату ЕСХН у сельскохозяйственных товаропроизводителей возникает и другая проблема, как строить ценовую политику? Плательщики ЕСХН не являются плательщиками НДС и не имеют права предъявлять налог покупателям. Поэтому покупатели, применяющие общий режим налогообложения, решаются права на вычет НДС. Для многих покупателе это может быть не выгодно [29, с.29].