в) налоговая база, налоговый период.
Налоговая база представляет собой характеристику объекта налогообложения (статья 53 Кодекса).
Налоговая база по налогу на игорный бизнес установлена Кодексом и рассчитывается как количество объектов налогообложения. Расчет производится отдельно по каждому виду объекта налогообложения на основе данных учета налогоплательщика (статья 54 Кодекса). Такого понятия, как "налоговая база", в действовавшем Законе не содержалось.
Под налоговым периодом понимается период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате (статья 55 Кодекса).
Налоговый период по налогу на игорный бизнес установлен в календарный месяц. Отчетных периодов по налогу не предусмотрено.
В связи с налоговым периодом обратим внимание на ситуацию, связанную с установлением налогового периода по налогу на игорный бизнес Федеральным законом от 12.02.2001 N 8-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "О налоге на игорный бизнес". В редакции Закона, действовавшей до Федерального закона от 12.02.2001 N 8-ФЗ, налоговый период четко определен не был. При этом налоговые ставки устанавливались в расчете на год.
Согласно статье 5 Кодекса акт законодательства о налогах и сборах вступает в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу. Следует учитывать, что в случае, если изменение налогового периода по налогу актом законодательства о налогах и сборах приводит, например, к возникновению обязанности представления деклараций и т.д., более того, сопровождается повышением налоговых ставок, то применение новой редакции Закона о налоге должно производиться с начала очередного налогового периода, который был установлен первоначальным текстом Закона, а не его новой редакцией.
Рядом арбитражных судов рассматривалось произведенное Федеральным законом от 12.02.2001 N 8-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "О налоге на игорный бизнес" повышение налоговых ставок применительно к введенной продолжительности налогового периода в один месяц на предмет его соответствия статье 5 Кодекса.
ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 19.06.2002 N Ф04/2144-613/А27-2002 исходил из того, что статьей 6 Закона было установлено, что плательщики налога на игорный бизнес уплачивают его по окончании месяца. При этом в пункте 3 названной статьи определен размер налога, подлежащий уплате. Из содержания указанной статьи не усматривалось, что при исчислении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет за отчетный месяц, учитываются данные об объекте налогообложения и сумме налога за предшествующие отчетные периоды, не усматривалось и то, что налоговая база исчисляется нарастающим итогом.
С учетом понятия "налоговый период", данного в статье 55 Кодекса, налоговым периодом по налогу на игорный бизнес и до вступления в силу Федерального закона от 12.02.2001 N 8-ФЗ являлся календарный месяц.
К похожему выводу пришел ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 13.08.2001 N 6994/236.
г) ставки налога.
Кодексом установлены минимальный и максимальный размеры ставок, в пределах которых субъектами Российской Федерации устанавливаются конкретные размеры ставок. Максимальный размер превышает минимальный в пять раз.
Принятие главы 29 Кодекса было обусловлено, в том числе Определением Конституционного Суда РФ от 09.04.2002 N 69-О, которым признано неконституционным право субъектов РФ устанавливать ставки налога для игорных заведений, превышающие установленные федеральным законом минимальные размеры налоговых ставок без ограничения федеральным законом предельных размеров этих ставок.
Закон устанавливал только минимальные размеры ставок налога в год, а конкретный размер ставок для всех игорных заведений, находящихся на территории субъектов Российской Федерации, превышающих минимальный предел, определялся законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации.
Расширение налоговых обязательств на региональном уровне является нарушением общих принципов налогообложения и сборов. Независимо от того, каким является налог - федеральным или региональным, федеральный законодатель обязан при его установлении определить максимальную налоговую ставку. Такой вывод прямо вытекает из правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной, в частности, в Постановлении от 30 января 2001 года, согласно которой применительно к налогам субъектов Российской Федерации "законно установленными" могут считаться только такие налоги, которые вводятся законодательными органами субъектов Российской Федерации в соответствии с общими принципами налогообложения и сборов, определенными федеральным законом; существенные элементы каждого регионального налога, в том числе предельная ставка, должны регулироваться федеральным законом.
Следует отметить, что до 1 января 2003 года в связи с возникшими по поводу уплаты налога на игорный бизнес правоотношениями продолжали действовать положения пункта 3 статьи 5 Закона. Иначе говоря, возврат сумм налога на игорный бизнес, уплаченных по ставкам, порядок установления которых признан неконституционным, не производится в силу особого порядка и сроков исполнения Определения от 09.04.2002 N 69-О, установленного самим Конституционным Судом (Определение Конституционного Суда РФ от 07.03.2003 N 120-О).
Согласно редакции статьи 5 Закона, вступившей в силу с 1 января 2003 года, законом субъекта Российской Федерации могли быть увеличены закрепленные минимальные размеры ставок, но не более чем в пять раз.
При этом устанавливать ставки ниже минимального предела, установленного как Законом, так и Кодексом, субъекты РФ не вправе.
Кодексом налоговые ставки установлены в рублях. В действовавшем Законе налог рассчитывался исходя из ставок, кратных минимальному размеру оплаты труда.
Если законом субъекта Российской Федерации не будет установлен конкретный размер налоговой ставки, то есть законом субъекта будет указана только дата введения налога на территории субъекта, то согласно пункту 2 статьи 369 Кодекса налог будет взиматься по минимальным ставкам. Указанное положение искусственно принижает значение законодательного регулирования на уровне субъектов Российской Федерации и в последующем может расцениваться как противоречащее первой части Кодекса, согласно которой при установлении регионального налога законодательными органами субъектов Российской Федерации должны быть определены налоговые ставки и сроки уплаты налога (статья 12 Кодекса).
Размеры ставок Кодексом увеличены. Так, минимальная ставка с 01.01.2004 составляет (в рублях):
за игровой стол - 25000, в 2003 году - 20000;
за игровой автомат - 1500, в 2003 году - 750;
за одну кассу тотализатора - 25000, в 2003 году - 20000;
за одну кассу букмекерской конторы - 25000; в 2003 году - 10000.
Право установления дифференцированных ставок субъектам Российской Федерации не предоставлено.
Кодексом не предусмотрены льготы в зависимости от количества используемых налогоплательщиком объектов налогообложения. По действовавшему Закону ставки в отношении соответствующего объекта могли понижаться на 20% при регистрации более чем 30 игровых столов, более чем 40 игровых автоматов.
В статье 12 Кодекса в части налоговых льгот закреплен следующий подход: налоговые льготы по налогам могут устанавливаться только в случае, если глава Кодекса о соответствующем налоге допускает их установление. В то же время пункт 3 статьи 56 Кодекса предусматривает, что по региональным налогам льготы могут устанавливаться как непосредственно Кодексом, так и законами субъектов Российской Федерации о налогах. Иными словами, из содержания статей 12 и 56 Кодекса нельзя сделать определенный вывод -
вправе ли субъект Российской Федерации предоставить льготы по налогу на игорный бизнес, если действующей главой 29 Кодекса такая возможность не предусмотрена.
д) порядок исчисления налога на игорный бизнес.
Налог исчисляется как произведение количества соответствующих объектов налогообложения и ставки налога.
Обращаем внимание, что игровое поле не является объектом налогообложения и формально не учитывается при расчете налоговой базы. Сколько бы ни было на игровом столе игровых полей, объект налогообложения будет один - игровой стол.
Регистрации в налоговом органе подлежит игровой стол, а не игровое поле. Но налог на игровой стол рассчитывается пропорционально имеющимся на игровом столе игровым полям.
Процедура контроля за наличием игровых полей на игровом столе в главе 29 Кодекса не прописана. Информацию о количестве игровых полей налогоплательщик сообщает в налоговой декларации. Подтвердить или опровергнуть представленные налогоплательщиком сведения налоговый орган сможет в ходе проведения налогового контроля, формами которого являются налоговые проверки, получение объяснений, осмотр помещений и другие (глава 14 Кодекса).
Налоговый период в целях исчисления налога может условно состоять из двух частей: с 1-го по 15-е, с 16-го до окончания месяца.
При этом формулировка пункта 3 статьи 370 Кодекса не позволяла однозначно определить сумму налога, подлежащую уплате в случае установки объектов налогообложения после 15-го числа месяца. Согласно Кодексу в этом случае сумма налога исчислялась как произведение общего количества объектов налогообложения (включая установленный новый объект) и одной второй ставки налога, установленной для этих объектов. Это служило основанием трактовать данные положения как применение одной второй ставки не только в отношении новых объектов, но и ранее установленных (соответствующего вида).
То есть установка с 16-го числа, например, нового игрового автомата и представление в налоговый орган заявления о регистрации и изменении общего количества объектов налогообложения влекли применение 1/2 ставки ко всем автоматам, зарегистрированным налогоплательщиком.