В рамках такой масштабной реформы налогового законодательства достигнуты следующие цели.
Во-первых, снизилось налоговое бремя на налогоплательщика. Для этого, в частности, были отменены неэффективные и оказывающие негативное влияние на экономическую деятельность налоги, прежде всего налоги, уплачиваемые с выручки от реализации товаров, работ и услуг, существенно снижено налогообложение фонда оплаты труда, изменился подход к определению налогооблагаемой базы при взимании налога на прибыль.
Во-вторых, произошло выравнивание условий налогообложения для всех налогоплательщиков, которое было обеспечено отменой многих необоснованных льгот, устранением деформаций в правилах определения налогооблагаемой базы по отдельным налогам.
В-третьих, произошло упрощение налоговой системы и сокращение количества налогов.
В-четвертых, активно начали работать основные качества кодифицированных актов:
- всеобщность применения, что особенно важно в условиях поиска баланса интересов, прав и обязанностей Российской Федерации и ее субъектов;
- системность - целостный и комплексный охват экономического и правового материала;
- особая правовая значимость;
- высшая технико-юридическая отработанность;
- длительность действия, стабильность юридических режимов.
Осуществление налоговой реформы по перечисленным направлениям привело к более справедливому распределению налоговой нагрузки, существенно ослабило стимулы к уклонению от уплаты налогов, позволило стабилизировать и снизить номинальные ставки налогов.
С 1 января 2001 г. начала действовать часть вторая Налогового кодекса Российской Федерации.
Большинство положений части второй Кодекса отличается несомненной новизной.
Во-первых, часть вторая Кодекса является особенной и включает нормы, регулирующие конкретные виды налогов. Как уже говорилось, их одиннадцать: налог на добавленную стоимость, акцизы, налог на доходы физических лиц, единый социальный налог; налог на прибыль, налог на добычу полезных ископаемых, налог с продаж, единый налог на сельскохозяйственных товаропроизводителей, упрощенная система налогообложения для субъектов малого предпринимательства, система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, транспортный налог.
Во-вторых, положения части второй Кодекса вносят принципиальные изменения в систему законодательства о налогах и сборах. Появились совершенно новые налоги, например, единый социальный налог. Правовое регулирование ранее существующих налогов идет по пути их объединения и упрощения, что значительно видоизменяет его характер.
В-третьих, часть вторая Кодекса очень часто дополняет, а также изменяет, уточняет) нормы первой части. Например, все элементы налога, которые перечислены в статье 17 части первой НК РФ, а также специфические понятия ("объект налогообложения", "налоговая база", "особенности определения налоговой базы", "освобождение от налогообложения по конкретным видам налогов") конкретизируются и раскрываются применительно к каждому налогу во второй части Налогового кодекса.
В этой работе рассматриваются основные этапы налоговой реформы, главные черты налоговой системы Российской Федерации и ее особенности на современном этапе, а также содержится подробный анализ конкретных налогов, составляющих вторую часть Налогового кодекса РФ.
Общественные отношения, возникающие в процессе установления и взимания налогов, пошлин, сборов и других обязательных платежей, объединенных в налоговую систему РФ, и урегулированные нормами налогового права, называются налоговыми правоотношениям[21].
Содержание этих отношений определяется нормами, устанавливающими принципы налогов и правоспособность сторон конкретных налоговых правоотношений.
§ 1.2. Особенности налоговых правоотношений
Постановлении от 23 декабря 1997 г. N 21-П "По делу о проверке конституционности пункта 2 статьи 855 Гражданского кодекса Российской Федерации и части шестой статьи 15 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации"[22] в связи с запросом Президиума Верховного Суда Российской Федерации: "...Налоги являются важнейшим источником доходов бюджета, за счет которого должны обеспечиваться соблюдение и защита прав и свобод граждан, а также осуществление социальной функции государства (статьи 2 и 7 Конституции Российской Федерации). Без поступлений в бюджет налоговых платежей невозможно финансирование предприятий, выполняющих государственный заказ, учреждений здравоохранения, образования, армии, правоохранительных органов и т.д., а следовательно, также выплата заработной платы работникам бюджетной сферы...".
Опыт налогового регулирования иностранных государств выводит аксиому, что часть конституционных норм непосредственно составной частью входит в налоговое право.[23]
Особенность налоговых правоотношений состоит в тесном переплетении в них публичного и частного интересов, высокой доле экономико-финансовых параметров, реализации их как управленческой функции государства, зависимости их от состояния всей финансово-экономической системы государства и ее места в мировом хозяйстве.[24]
Налоговые правоотношения являют собой совокупность правовых отношений, а именно:
1) властных отношений по установлению, введению налогов и сборов в Российской Федерации;
2) правовых отношений, возникающих в процессе исполнения соответствующими лицами своих налоговых обязанностей по исчислению и уплате налогов или сборов;
3) правовых отношений, возникающих в процессе налогового контроля и контроля за соблюдением налогового законодательства;
4) правовых отношений, возникающих в процессе защиты прав и законных интересов участников налоговых правоотношений (налогоплательщиков, налоговых органов, государства и др.), т.е. в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц, а так же в процессе налоговых споров;
5) правовых отношений, возникающих в процессе привлечения к ответственности за совершение правонарушений в сфере налогообложения.
Следует отметить, что изложенная мной точка зрения находит косвенное подтверждение и в положениях действующего законодательства. Так, в ст. 2 НК РФ установлено, что законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов (сборов), а так же отношения, возникающие в процессе налогового контроля, обжалования актов налоговых органов и привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений. При этом очевидным недостатком Кодекса представляется отсутствие в НК РФ четкого определения ряда важнейших налогово-правовых категорий, и в том числе - определения понятия "налоговое правоотношение". В тексте НК РФ законодателем этот термин практически не использован, что необходимо отнести к недостаткам юридической техники Кодекса.
Из данных правовых позиций следует, что исходя из баланса частного и публичного интереса, притязанию налогоплательщика по "оптимизации" налогообложения противопоставлен государственный фискальный интерес. При этом, принципиальный вопрос, по которому у налогоплательщика и у органов государства объективно могут быть различные точки зрения, - это конституционные пределы свободы экономической деятельности в процессе осуществления предпринимательства и связанные с этим процессом пределы налоговой оптимизации.[25] Необходимо отметить, что антиконституционное игнорирование публичных интересов в конечном итоге приводит к критическому дисбалансу, представляющему угрозу экономической безопасности государства как суверенного территориального образования, призванного выполнять социальные функции. Указанная проблема имеет собственные правовые контуры, обусловленные экономическим детерминизмом, т.е. отсутствием субъектов права экономической безопасности. Согласимся с позицией, что в условиях, когда ежегодные объемы вывоза капитала превышают ежегодные объемы платежей по государственному внешнему долгу, основу угроз экономической безопасности составляют методы национального российского предпринимательства, осуществляющего по технологии своего рода "зачистку экономического пространства". Несмотря на инициативы по снижению налогового бремени, российская экономика по-прежнему не представляется эффективной ни для отечественных, ни для иностранных инвесторов.[26] Таким образом, особенность налоговых правоотношений, усиливающая остроту обозначенной проблемы, прежде всего состоит в тесном переплетении публичного и частного интересов, значимостью экономико-финансовых параметров и реализации их как функции государства, зависимости их от состояния всей финансово-экономической системы государства и ее места в мировом хозяйстве.[27] Однако, необходимо отметить и позицию о том, что причина ситуации, при которой добросовестная уплата налогов является скорее исключением, лежит в исторически сложившемся отношении к государству и объективных факторах (нестабильность, коррупция и т.д.), вынуждающих в отношениях конкуренции минимизировать налоги любыми путями.[28] Реформу существующей системы законодательства необходимо осуществлять с позиций идеи и принципов рыночной экономики, добиваясь адекватности применяемого публично-правового регулирования объективным закономерностям рыночной экономики, ориентировав его на рациональное экономическое поведение людей.[29]