2. Расходы, уменьшающие налог на прибыль
При исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, не учитываемых в целях налогообложения.
Понятие расходов в целях исчисления налога на прибыль установлено п. 1 ст. 252 НК РФ. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В гл. 25 НК РФ содержится перечень расходов, принимаемых в целях налогообложения. Любые экономически оправданные расходы признаются в налоговом учете. Исключением являются указанные в ст. 270 НК РФ расходы, не учитываемые в целях налогообложения.
Группировка расходов установлена в ст. ст. 252, 253 НК РФ.
В налоговом учете расходы подразделяются на:
- расходы, связанные с производством и реализацией;
- внереализационные расходы.
Разделение расходов на данные виды осуществляется в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика.
В свою очередь, расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя:
1) расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);
2) расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;
3) расходы на освоение природных ресурсов;
4) расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;
5) расходы на обязательное и добровольное страхование;
6) прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.
С другой стороны, расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на:
1) материальные расходы;
2) расходы на оплату труда;
3) суммы начисленной амортизации;
4) прочие расходы.
В п. 4 ст. 252 НК РФ указано: если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие расходы. Таким образом, налогоплательщику предоставлено право квалифицировать расходы самостоятельно, то есть порядок такой квалификации является элементом учетной политики, принимаемой для целей налогообложения.
Для целей налогового учета как доходы, так и расходы организаций могут признаваться двумя методами: начисления и кассовым. Выбранный организацией метод признания доходов и расходов закрепляется в ее учетной политике и устанавливается, как правило, на длительный срок исходя из условий хозяйствования и заключенных договоров.
При применении кассового метода (ст. 273 НК РФ) расходами организации признаются затраты после их фактической оплаты, при этом под оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение встречного обязательства покупателя этих товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом. Таким образом, особенность кассового метода в том, что расходами признаются не произведенные, а оплаченные затраты.
При использовании метода начисления расходы, связанные с производством и реализацией (ст. 253 НК РФ), осуществляемые в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные (ст. 318 НК РФ).
В настоящее время суммы прямых расходов (материальных затрат, определяемых в соответствии с пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ; расходов на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг; суммы единого социального налога (за исключением взносов на обязательное пенсионное страхование), начисленного на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг; суммы амортизационных отчислений по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг) уменьшают доходы организации в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, за исключением той их части, которая относится к остаткам незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной продукции (ст. 318 НК РФ).
Косвенные расходы организации (все иные суммы, не относящиеся к прямым расходам, за исключение внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ) в полном объеме уменьшают сумму доходов того отчетного (налогового) периода, в котором эти расходы были осуществлены.
Помимо общих принципов признания расходов при методе начисления Налоговым кодексом РФ для многих видов расходов установлены конкретные даты их признания в целях исчисления налога на прибыль (п. 2 ст. 272 НК РФ).
Расходы, связанные с производством и реализацией (п. 2 ст. 253 НК РФ), по своему составу подразделяются на:
- материальные расходы;
- расходы на оплату труда;
- суммы начисленной амортизации;
- прочие расходы.
Материальные расходы в целях исчисления налога на прибыль подразделяются на прямые и косвенные (п. 1 ст. 318 НК РФ). Прямые расходы, относящиеся к остаткам незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном периоде продукции, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль только после факта реализации продукции, выполнения работ, оказания услуг (п. 2 ст. 318 НК РФ).
Перечень материальных расходов приведен в ст. 254 НК РФ. В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ к этим расходам относятся затраты на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг, или образующих основу или являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг). К прямым расходам также относятся материальные расходы на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у организации (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).
В пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ в составе материальных расходов указаны затраты на приобретение материалов, на другие производственные и хозяйственные нужды.
В состав материальных расходов также включаются затраты на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). При этом основные средства стоимостью менее 10 000 руб., в соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ, не являются амортизируемым имуществом. Они в полном объеме уменьшают доходы от реализации, являясь косвенным расходом (Письмо Минфина России от 22.11.2004 N 03-03-01-04/1/121).
Затраты организации на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе и самими организациями для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, расходы на трансформацию и передачу энергии являются материальными расходами (пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ), относящимися к косвенным расходам.
Расходы на оплату труда - одна из самых существенных статей расходов предприятия. В соответствии со ст. 255 НК РФ расходы налогоплательщика на оплату труда включают любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Основное условие для признания расходов на оплату труда в налоговом учете - наличие соответствующего условия в трудовом и (или) коллективном договоре.
Расходы по начислению амортизации: для исчисления налога на прибыль амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у организации на праве собственности, если иное не предусмотрено главой "Налог на прибыль организаций" НК РФ, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ под основными средствами, являющимися частью амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256 НК РФ), в целях налогообложения налогом на прибыль понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг или для управления организацией.
В целях исчисления налога на прибыль нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные организацией результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (свыше 12 месяцев).
Порядок определения стоимости амортизируемого имущества регулируется ст. 257 НК РФ.