4.4 Учет выбытия основных средств
При учете процесса выбытия основных средств, в соответствии с новым планом счетов, данные операции находят отражение в бухгалтерском учете с применением счета 91 «Прочие доходы и расходы». Кроме того, для этих целей предусмотрено открытие специального отдельного субсчета к счету 01, который называется «Выбытие основных средств», на котором формируется остаточная стоимость выбывающего основного средства.
Основные средства выбывают из организации в результате:
- продажи;
- списания или ликвидации;
- передачи в виде вклада в уставный капитал других организаций;
- безвозмездной передачи;
- по другим причинам.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, выбытие основных средств отражается развернуто: по дебету счета 91 – остаточная стоимость и затраты, связанные с выбытием (снос, разборка, демонтаж, транспортировка и др.), а по кредиту счета 91 – выручка, стоимость оприходованных материальных ценностей. Всякое движение основных средств (прием, передача, внутреннее перемещение) оформляется актом приемки-передачи основных средств (форма № ОС-1).
Операции по ликвидации всех основных средств, кроме автотранспортных, оформляют актом о ликвидации основных средств по форме № ОС - 4, а списание грузового или легкового автомобиля, прицепа или полуприцепа – актом о ликвидации автотранспортных средств по форме № ОС - 4а.
В актах ликвидации основных средств указывают техническое состояние и причину ликвидации объекта, первоначальную стоимость, сумму износа, затраты по ликвидации, стоимость материальных ценностей (запасных частей, металлолома и др.), полученных от ликвидации объекта.
Чтобы проиллюстрировать этот раздел учета основных средств, рассмотрим несколько ситуаций из хозяйственной деятельности ООО «ИЖ-Лайн».
Таблица 4.5
Схема бухгалтерских проводок по отражению операций по реализации объекта основных средств ООО «ИЖ-Лайн» за март 2006 года
| №п/п | Содержание операции | Сумма, руб. | Корреспонденция счетов | Документ | |
| Дебет | Кредит | ||||
| 1. | Списана восстановительная стоимость основного средства | 160000 | 01-2 | 01-1 | Акт приемки-передачи основных средств ОС-1 |
| 2. | Списан начисленный за время эксплуатации износ | 50000 | 02 | 01-2 | Акт приемки-передачи основных средств ОС-1 |
| 3. | Списана остаточная стоимость | 110000 | 91-2 | 01-2 | |
| 4. | Отражена задолженность покупателя | 118000 | 62 | 91-1 | Платежные документы |
| 5. | Поступила оплата от покупателя | 118000 | 51 | 62 | Выписка из расчетного счета |
| 6. | Начислен НДС в бюджет | 18000 | 91-2 | 68 | Расчет |
| 7. | Отражен финансовый результат от реализации основного средства (убыток) согласно методологии учета | 10000 | 99 | 91-9 | Расчет |
В момент реализации не был оформлен акт приемки - передачи основных средств по ф. № ОС – 1.
Убыток от реализации отнесен за счет добавочного капитала. Однако записи по дебету счета 83 допускаются лишь в случаях предусмотренных законодательством.
В данном случае убыток от реализации основного средства следовало отнести за счет финансового результата в дебет счета 99 «Прибыли и убытки».
С момента ввода в действие гл.25 НК РФ ст.268 убыток от реализации амортизируемого имущества учитывается в целях налогообложения. Полученный убыток включается равными долями в состав прочих расходов равными долями в течении срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.
В соответствии с пунктом 93 Методических указаний по учету основных средств списание и ликвидация в случае морального и (или) физического износа являются одним из способов выбытия основных средств. Предприятие имеет право списать основные средства даже в том случае, если объект годен для использования и не изношен физически или морально.
Предприятие может самостоятельно списать только основные средства, принадлежащие ему на праве собственности. В противном случае необходимо разрешение собственника.
В результате списания основных средств (как и во всех случаях выбытия основных средств), в соответствии с пунктом 82 приказа Минфина России об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ в случае реализации и прочего выбытия имущества организации убыток или доход по этим операциям относится на финансовые результаты.
Необходимо заметить, что финансовый результат от списания выявляется по каждому объекту основных средств.
Согласно пункту 54 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ, материальные ценности, остающиеся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию основных средств и предметов, приходуются по рыночной стоимости на дату списания и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты.
При списании (ликвидации) не полностью изношенных основных средств необходимо восстановить часть входного НДС, возмещенного при приобретении и приходящегося на остаточную стоимость. Восстановление производится по кредиту счета 68 и дебету счета 91 (без уменьшения налогооблагаемой базы). Это объясняется тем, что суммы налога, уплаченные поставщикам по материальным ресурсам, включая основные средства, подлежат возмещению только при их использовании в производстве.
Рассмотрим, как отражалось в бухгалтерском учете списание основных средств на анализируемом предприятии:
Таблица 4.6
Схема бухгалтерских проводок по отражению операций по списанию объекта основных средств в ООО «ИЖ-Лайн» за август 2006 года
| №п/п | Содержание операции | Сумма, руб. | Корреспонденция счетов | Документ | |
| Дебет | Кредит | ||||
| 1. | Списана первоначальная стоимость объекта | 85500 | 01-2 | 01-1 | Акт списания основных средств ОС-4а |
| 2. | Списана сумма амортизации | 44000 | 02 | 01-2 | Акт списания основных средств ОС-4а |
| 3. | Списана остаточная стоимость | 41500 | 91-2 | 01-2 | |
| 4. | Оприходованы запчасти | 2175 | 10 | 91-1 | Приходный ордер |
| 5. | Отражен финансовый результат от списания основного средства (убыток) | 39325 | 99 | 91-9 | Расчет |
| 6. | Восстановлена часть входного НДС, приходящаяся на остаточную стоимость (15390 х 44000 : 85500) | 7920 | 91-2 | 68 | Расчет |
При ликвидации объекта основных средств, а именно транспортного средства, не оформлен акт на списание по форме № ОС – 4а.
Других путей выбытия основных средств за исследуемый период не было.
4.5 Инвентаризация и переоценка основных средств
Порядок проведения инвентаризации основных средств и отражение ее результатов в бухгалтерском учете регулируется «Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» (утв. приказом Министерства финансов РФ от 13.06.95 г.).
Основными целями инвентаризации являются:
- выявление фактического наличия имущества;
- сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета.
В соответствии с пунктом 26 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ порядок и количество инвентаризаций основных средств (как и другого имущества) в отчетном году определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. В соответствии с пунктом 27 данного положения проведение инвентаризации обязательно:
- при смене материально ответственных лиц;
- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
- при реорганизации или ликвидации организации;
- при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже;
- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года).
Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов – один раз в пять лет. Руководитель организации определяет состав инвентаризационной комиссии.
Перед проведением инвентаризации уточняется и правильность оформления первичной учетной документации по наличию и движению основных средств (инвентарные карточки или книги, технические паспорта, акты приема-передачи и т. п.).
Материально ответственные лица в письменной форме должны подтвердить, что все приходные и расходные документы на основные средства сданы в бухгалтерию. Принятые объекты оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Такой подход в дальнейшем позволит избежать возможных конфликтов между членами инвентаризационной комиссии и лицами с материальной ответственностью.
Фактическое наличие и техническое состояние объектов устанавливаются членами инвентаризационной комиссии совместно с материально ответственными лицами путем непосредственного осмотра по месту нахождения.
Итоги проверки заносятся в инвентаризационные описи (ф. № инв.-1) ручным способом или средствами вычислительной техники в разрезе каждого наименования объекта, с обязательным указанием их инвентарного номера.