2) расходами, которые относятся к доставке собственной продукции покупателям (п.1 пп.6 ст.254 НК РФ),
3) расходами по доставке покупных товаров от поставщика до склада предприятия (ст.320 НК РФ),
4) расходами по перевозке покупных товаров до покупателя (ст.320 НК РФ),
5) транспортные расходы по перевозке покупных товаров до покупателя транзитом.
Первый вид расходов учитывается в расходах в зависимости от того, учитываются ли МПЗ, в состав которых были включены ТЗР, в составе прямых или косвенных расходов.
Второй вид расходов признается косвенными расходами организации и учитывается в целях налогообложения в отчетном периоде в полном объеме.
Третий вид расходов признается прямыми расходами. При этом к товарам относятся товары, которые являются собственностью организации, товары, еще находящиеся в пути, но право собственности на которые уже перешло к организации, а также отгруженные товары до перехода права собственности к покупателям.
Четвертый и пятый вид расходов также признается косвенными расходами организации как расходы, связанные с реализацией товаров, и учитывается в целях налогообложения в отчетном периоде в полном объеме.
Кроме этого организация должна обеспечить ведение обособленного учета всех затрат на любую транспортировку, осуществляемую своими или сторонними силами, в том числе на доставку собственной продукции покупателям. Это связано с тем, что если в состав материальных расходов включаются результаты работ или услуги собственного производства, их оценка производится, исходя из оценки готовой продукции (работ, услуг) (п.4 ст.254, ст.319 НК РФ).
Пример.
Организация занимается издательской деятельностью. В своей учетной политике на 2008 год учет транспортно-заготовительных расходов она отразила следующим образом:
Учет транспортно-заготовительных расходов
1) Транспортно-заготовительные расходы (далее – ТЗР) учитываются в следующем порядке:
2) ТЗР, связанные с доставкой имущества (основных средств, МПЗ), учитываются в составе этого имущества (п.2 ст.254 НК РФ, п.1 ст.257 НК РФ);
3) ТЗР, связанные с доставкой готовой продукции до склада хранения, до покупателей и заказчиков, до места проведения рекламных акций учитываются в составе материальных расходов (пп.6 п.1 ст.254 НК РФ);
4) ТЗР, связанные с заменой бракованных, недостающих экземпляров готовой продукции, учитываются в составе прочих расходов в размере не более 7 процентов стоимости тиража соответствующего номера периодического печатного издания (пп.43 п. ст.264 НК РФ);
5) ТЗР, связанные с доставкой готовой продукции, которая предназначена для утилизации, учитываются в составе прочих расходов (пп.44 п. ст.264 НК РФ).
Регистр-расчет ТЗР (для распределения ТЗР на прямые и косвенные расходы).
| № | Наименование показателя | Источник информации | Направление использования информации | Сумма |
| 1 | Сумма транспортных расходов за месяц | Дт 44.02 (акт выполненных работ) | Для расчета строки 5 | |
| 2 | Товары, отгруженные в текущем месяце | Кт 41.04 | Для расчета строки 4 | |
| 3 | Готовая продукция, отгруженная в текущем месяце | Кт 43 | Для расчета строки 4 | |
| 4 | Доля товаров в общем объеме отгруженных товаров и ГП | п.2/(п.2+п.3) | Для расчета строки 5 | |
| 5 | Сумма ТЗР, относящихся к товарам, которая должна быть отражена в составе прямых расходов по торговой деятельности | п.1 х п.4 | В состав прямых расходов по торговой деятельности - Дт 44.01 | |
| 6 | Сумма ТЗР, относящихся к косвенным расходам | п.1 – п.5 | В состав косвенных расходов - Дт 44.02 |
В налоговом учете к прямым расходам относятся:
затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу, либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
расходы на оплату труда, предусмотренные статьей 255 НК РФ;
амортизационные отчисления по основным средствам, непосредственно используемым при производстве товаров (работ, услуг)
суммы единого социального налога и взносов на обязательное пенсионное страхование, начисленные на суммы оплаты труда;
Все остальные расходы (за исключением вышеперечисленных) относятся к косвенным.
Таким образом, понятие "прямые расходы" и "косвенные расходы" в бухгалтерском учете принципиально отличается от налогового учета. В основу их деления в бухгалтерском учете положен принцип возможности непосредственного отнесения расходов на себестоимость того или иного вида продукции (работ, услуг), а в налоговом учете – вид затрат. Поэтому многие виды затрат (амортизация основных средств, ряд видов оплаты труда и др.), являются в бухгалтерском учете косвенными, в налоговом учете относятся к прямым, и наоборот.
Для формирования себестоимости продукции, работ, услуг, а также для принятия оптимальных управленческих решений крайне важно правильно распределить затраты на прямые и косвенные. С вступлением в силу Федерального закона от 06.06. 2005 № 58-ФЗ жить бухгалтерам стало значительно легче. Ведь с 1 января 2005 года применяемый в организации для целей бухучета порядок распределения расходов на прямые и косвенные может быть использован и для целей исчисления налога на прибыль.
Согласно статье 318 НК РФ расходы на производство и реализацию в зависимости от влияния их на налоговую базу подразделяются на прямые и косвенные.
Сумма косвенных расходов в полном объеме относится на уменьшение доходов от производства и реализации. Сумма прямых расходов также уменьшает доходы от реализации отчетного (налогового) периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции.
В бухгалтерском учете и налоговом учете существовало и существует разное понимание прямых и косвенных расходов.
Прямые и косвенные расходы для целей бухгалтерского учета
В бухгалтерском учете прямыми являются расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции (выполнением работ, оказанием услуг), и которые можно сразу списать на себестоимость конкретного вида продукции (работ, услуг). Косвенными являются расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства и которые нельзя сразу (без отдельного расчета) списать на себестоимость конкретного вида продукции (работ, услуг). По окончании месяца в большинстве организаций косвенные расходы тем или иным способом (в зависимости от принятой учетной политики) распределяются между видами продукции (работ, услуг) и списываются также на их себестоимость.
1. Налоговый Кодекс Российской Федерации
2. Интернет-ресурс "Налоговый учет для вашего бизнеса" www. naluchet. ru
3. Журнал "Российский налоговый курьер", № 19 за 2005 г.
4. Интернет-ресурс для бухгалтеров "БУХ.1С"
5. С.С. Молчанов "Налоги за 14 дней", Москва 2008 г.
6. Публикации за 2007 г. MBSchoolJOURNAL
7. Журнал "Налоговый учет для бухгалтера", № 6 за 2006 г.
8. Л.С. Коваль "Учетная политика организации", Москва 2007 г.
9. А.Н. Паклар "Налоговый учет", Москва 2006 г.
10. Интернет-публикация РБС Развитие Бизнес-Систем (аудиторско-консультационная группа)