В свою очередь применение на практике каждого из этих методов осуществляется с учетом особенностей добычи того или иного вида полезного ископаемого, которые регулируются нормами иного (неналогового) законодательства. Особо точные методы должны применяться при добыче драгоценных металлов. Так, например, не подлежащие переработке самородки драгоценных металлов, а также уникальные драгоценные камни учитываются отдельно. Налоговая база по ним определяется тоже отдельно. При извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений количество добытого полезного ископаемого определяется по данным обязательного учета при добыче, осуществляемого в соответствии с законодательством о драгоценных камнях [2]. Оценка стоимости добытых полезных ископаемых (статья 340 НК РФ) определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов [5, с. 648-652]:
- исходя из сложившейся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций;
- исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;
- исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.
На практике возникают некоторые сложности с определением объекта налогообложения в связи с возможностью оценки стоимости добытого полезного ископаемого исходя из его расчетной стоимости, т. е. затрат на добычу. Учитывая, что расчетная стоимость всегда существенно ниже стоимости, определенной исходя из цен реализации полезных ископаемых, налогоплательщики стремятся использовать именно этот метод оценки. В ряде случаев это приводит к некорректному подсчету затрат на добычу.
Оценка производится отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого исходя из цен реализации соответствующего добытого полезного ископаемого [5, с. 643].
В связи с вышесказанным, можно сделать вывод об основном недостатке налога на добычу полезных ископаемых – он не делает разницы между высоко- и низкодоходными нефтедобывающими предприятиями и месторождениями, т. к. ставки дифференцированы только по видам полезных ископаемых [29, с. 21-23].
Производительность скважин может отличаться в десятки раз. Следовательно, не решается вопрос изъятия дифференциальной ренты с помощью этого налога [25, с. 22]. В настоящее время приняты конкретные меры по изменению системы налогообложения и таможенного регулирования добычи и реализации нефти с целью регулирования уровня рентабельности добывающих компаний. Но, несмотря на установление с 1 января 2007 г. специфической базовой ставки в размере 419 руб. за одну тонну добытой нефти [3], применение коэффициентов, уменьшающих мировые цены на нефть и степень выработанности участка недр, проблема изъятия ренты при нефтедобыче не решена до конца, так как ставка налога плоская, без дифференциации в зависимости от условий добычи [30, с. 22-24].
Специалисты (эксперты) предлагают много вариантов ее решения, наиболее популярной является идея установки уровня налогообложения на основе оценки рентного дохода в целом по добывающей промышленности. Эта оценка основана на том, что из суммарной отраслевой выручки вычитаются затраты и некоторый (завышенный) показатель рентабельности. Полученная величина является рентным доходом, подлежащим изъятию. Предлагается дополнительные доходы, результатом которых является внедрение передовых технологий, повышающих отдачу нефтяных пластов, оставлять в распоряжении недропользователя для дальнейшего технического совершенствования и, как следствие, снижения соответственно издержек по добыче сырья.
Следующая идея заключается в замене налога на добычу полезных ископаемых налогом на сверхприбыль. Сверхприбыль определяется как выручка от реализации нефти за вычетом себестоимости и так называемой нормальной прибыли, которая рассчитывается исходя из стоимости основных производственных фондов норматива рентабельности 15%. Налоговым последствием такого варианта является то, что он стимулирует возможное увеличение затрат разработки месторождений, так как сэкономленная величина станет объектом налогообложения. В итоге у недропользователя будет отсутствовать стимул к повышению эффективности добычи сырья. Кроме того, вертикально интегрированные структуры добывающих компаний, используя трансфертные цены, могут при желании манипулировать рентабельностью.
Возможно совершенствование рентных платежей в недропользовании и при взимании неналоговых платежей. В настоящее время регулярные платежи взимаются в том числе и за предоставление пользователям недр исключительных прав и оценку месторождений полезных ископаемых, их разведку на континентальном шельфе и в исключительной экономической зоне РФ и за ее пределами на территориях, находящихся под юрисдикцией РФ. Величина регулярных платежей зависит от экономико – географических условий, размера участка недр, вида полезного ископаемого, продолжительности работы, степени геологической изученности территории и степени риска. Конкретный размер ставки регулярного платежа устанавливается отдельно для каждого участка недр, на который выдается лицензия на пользование недрами. Следовательно, при установлении критериев, более четко учитывающих особенности используемого участка, появится возможность определять величину платежей с учетом рентной составляющей.
Эксперты рассматривают и возможность изъятия дифференциальной ренты посредством включения соответствующих платежей в лицензионное соглашение. Включение в лицензионное соглашений условий разработки конкретных месторождений даст возможность учесть многообразие индивидуальных особенностей добычи полезных ископаемых: глубины залегания, степени выработанности месторождений, других факторов, и использовать эти показатели при определении уровня платежей. Во всех случаях при решении проблемы рентных платежей следует не только руководствоваться фискальными интересами государства, но и учитывать их роль в эффективности развития ТЭК России [23, с. 5].
2.3 Соглашения о разделе продукции
Механизм раздела продукции успешно действует сегодня в 64 странах мира, включая Китай, Аргентину, Вьетнам, Индию, Египет, Нигерию, Оман и многие другие. СРП обеспечивают рациональное использование национальных минеральных ресурсов и приносят большие доходы государству.
Существуют разные модели СРП — индонезийская, ливийская, перуанская. В мире нет двух одинаковых СРП: каждая страна имеет свою СРП. Соглашения различаются условиями раздела продукции, наличием или отсутствием регулярных платежей за пользование недрами (роялти), существованием предельного уровня возмещаемых инвестору затрат (кост-стоп), значимостью разовых платежей (бонусов).
Преимущество СРП — в их универсальности. Правовой механизм раздела продукции может быть использован для действующих проектов (месторождений, находящихся в разработке) и для новых, для богатых и для бедных, но цена права пользования в каждом конкретном случае будет соответствующей.
Система налогообложения при СРП в виде специального режима налогообложения введена в действие с 1 января 2004 г. принятием специальной гл. 264 НК РФ.
Правовые основы отношений, возникающих в процессе осуществления российских и иностранных инвестиций в поиск, разведку и добычу минерального сырья на российской территории, а также континентальном шельфе и в пределах исключительной экономической зоны нашей страны на условиях СРП, регулируется принятым в 1995 г. Федеральным законом «О соглашениях о разделе продукции». Данный закон до принятия гл. 264 НК РФ определял также и возникающие при этом налоговые отношения. Кроме того, вопросы налогообложения при выполнении СРП были включены в некоторые законодательные акты по налогам и сборам. В частности, в федеральных законах, определяющих порядок и условия уплаты отдельных налогов (налога на имущество предприятий, таможенной пошлины и т. д.), были установлены налоговые и таможенные льготы при выполнении СРП. При этом нормы, установленные указанными законодательными актами, не всегда в полной мере соответствовали нормам Федерального закона «О соглашениях о разделе продукции».
Включение в состав НК РФ отдельной главы «Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции» вызвано необходимостью более четко и полно определить особенности налогообложения при выполнении СРП как в целях создания стабильных условий работы инвесторов, так и в целях соблюдения интересов государства при реализации указанных соглашений. Кроме того, принятие этой главы Кодекса было необходимо для унификации в одном законодательном акте всех вопросов, возникающих при реализации СРП.
Согласно российскому законодательству соглашение о разделе продукции – это договор, в соответствии с которым Российская Федерация предоставляет субъекту предпринимательской деятельности, т. е. инвестору, на возмездной основе и на конкретный срок исключительные права на поиски, разведку, добычу минерального сырья на участке недр, указанном в соглашении, и на проведение связанных с этим работ.
На основе такого соглашения, заключаемого в каждом конкретном случае по отдельному участку недр минерального сырья, полученная в результате разработки данного участка недр продукция подлежит разделу между государством и соответствующим инвестором.
В соглашении определяются условия, связанные с пользованием недрами, в том числе и порядок раздела произведенной продукции между сторонами соглашения. Кроме того, в нем устанавливается порядок определения общего объема произведенной продукции и ее стоимости. Особое место в соглашении занимает определение части произведенной продукции, которая должна быть передана в собственность инвестора для возмещения его расходов на выполнение работ по соглашению. Эта часть продукции получила название «компенсационная продукция». Состав возмещаемых расходов инвестора также устанавливается в соглашении.