24 - 26 разряд - код классификации операций сектора государственного управления (приложение N 5 к Инструкции 148н).
Разряды 18 - 26 образуют код счета бюджетного учета.
Финансовым органам, органам казначейства и учреждениям разрешается введение в код аналитического счета Плана счетов разрядов для получения дополнительной информации, необходимой внутренним пользователям.
Кроме того, при отсутствии в перечне типовых корреспонденций счетов бюджетного учета (Приложение N 1 к Инструкции) по исполнению бюджета Федеральное казначейство, финансовые органы, главные распорядители средств бюджетов имеют право определять необходимую для отражения в бюджетном учете корреспонденцию счетов в части, не противоречащей Инструкции.
При завершении текущего финансового года обороты по счетам, отражающим увеличение и уменьшение активов и обязательств, в регистры бюджетного учета очередного финансового года не переходят.
1.3 Состав доходов и расходов бюджетного учреждения: особенности формирования
В современных условиях перехода бюджетной сферы в систему рыночных отношений все большее значение приобретает экономическая деятельность бюджетных учреждений. В то же время увеличивается круг вопросов и проблем, которые необходимо решать учреждению, в том числе и в области бухгалтерского учета. Являясь частью системы бухгалтерского учета в целом, бюджетный бухгалтерский учет характеризуется наличием своей специальной нормативно-правовой базы, а бухгалтерский учет операций со средствами от деятельности, приносящей доход, требует более детального методологического, организационного и законодательного регулирования.
Бюджетные учреждения создаются для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера. В соответствии с действующим законодательством (пункт 3 статьи 50 ГК РФ) учреждения, финансируемые из бюджетов различных уровней, наряду со своей основной деятельностью с целью привлечения дополнительных средств, необходимых для эффективного использования государственной собственности, развития материально-технической базы и поддержания социальной сферы, могут осуществлять деятельность, приносящую доход, если это предусмотрено учредительными документами учреждения и если при этом деятельность отвечает целям создания такого учреждения. Деятельность, приносящая доход, представляет собой предусмотренную учредительными документами учреждения самостоятельную деятельность, направленную на получение дохода от использования имущества, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг и т. д., направленных на реализацию целей создания такой организации.
Для отражения операций со средствами, полученными от приносящей доход деятельности, применяются следующие группа и входящие в нее подгруппы доходов бюджетов, являющиеся едиными для бюджетов бюджетной системы РФ (пункт 11).
2.3/16 статьи 5 Федерального закона от 26.04.2007 № 63-ФЗ «О внесении изменений в Бюджетный кодекс Российской Федерации в части регулирования бюджетного процесса и приведении в соответствие с бюджетным законодательством Российской Федерации отдельных законодательных актов Российской Федерации» (далее – Федеральный закон от 26.04.2007 № 63-ФЗ)):
• доходы от приносящей доход деятельности:
– доходы от собственности по приносящей доход деятельности;
– рыночные продажи товаров и услуг;
– безвозмездные поступления от приносящей доход деятельности;
– целевые отчисления от государственных и муниципальных лотерей.
Коды группы и подгрупп доходов бюджетов, указанных в настоящем пункте, а также перечень входящих в них статей и подстатей доходов бюджетов утверждаются Минфином России.
Единство бюджетной системы реализуется через единую налоговую, социально-экономическую и инвестиционную политику. Статьей 215 БК РФ установлено казначейское исполнение бюджетов, что также является частью реализации принципа единства бюджетной системы. Исполнение бюджетов всех уровней должно осуществляться поэтапным соблюдением последовательно осуществляемых процедур санкционирования и финансирования.
Основными источниками правового регулирования бюджетного учета являются Федеральный закон от 21.111996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», БК РФ, приказ Минфина России от 5.12.2008 № 145н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации», приказ Минфина России от 12.2008 № 148н «Об утверждении Инструкции по бюджетному учету» (далее – Инструкция № 148н).
Наиболее существенные изменения в БК РФ внесены Федеральным законом
от 26.04.2007 № 63-ФЗ в части учета средств от приносящей доход деятельности.
В развитие данного Федерального закона был принят приказ Минфина России от 01.09.2008 № 88н «О Порядке осуществления федеральными бюджетными учреждениями операций со средствами, полученными от приносящей доход деятельности.
Согласно пункту 11 статьи 5 Федерального закона от 26.04.2007 № 63-ФЗ в перечень средств, которые бюджетное учреждение вправе использовать на обеспечение своей деятельности, входят: средства от оказания платных услуг (доходы от предпринимательской деятельности);
-безвозмездные поступления физических и юридических лиц, международных организаций и правительств иностранных государств, в том числе добровольные пожертвования;
-средства от иной приносящей доход деятельности.
Для того чтобы воспользоваться этим правом, необходимо:
-закрепление его на законодательном уровне, то есть право реализуется на основании закона (решения о бюджете). Такое решение содержится в статье 6 Федерального закона от 24.11.2008 № 204-ФЗ «О федеральном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов»;
-наличие документа (генерального разрешения главного распорядителя бюджетных средств, в котором указываются источники образования и направления использования указанных средств и устанавливающие их нормативные правовые акты РФ и субъектов РФ (муниципальные правовые акты);
-наличие соответствующих положений в уставе бюджетного учреждения;
-закрепление расходов в смете доходов и расходов по приносящей доход деятельности.
В соответствии со статьей 264.1 БК РФ бюджетный учет осуществляется в соответствии с Планом счетов, включающим в себя бюджетную классификацию РФ.
Бюджетная классификация РФ является одним из ключевых инструментов, позволяющих единообразно осуществлять бюджетный учет. При определении видов доходов, следует руководствоваться Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденными приказом Минфина России от 25.12.2008 № 145н.
Основными целями законодательства РФ о бухгалтерском учете являются: обеспечение единообразного ведения учета имущества, обязательств и хозяйственных операций, осуществляемых организациями, составление и представление сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организаций, их доходах, расходах, необходимой пользователям бухгалтерской отчетности.
Единый порядок ведения бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях определен Инструкцией № 148н.
В соответствии с требованиями законодательства РФ (НК РФ и Инструкции
№ 148н) бюджетные учреждения, осуществляющие деятельность, приносящую доход, обязаны вести отдельный учет по данной деятельности.
Учет операций по приносящей доход деятельности в соответствии с Инструкцией 148н имеет свои особенности.
Во-первых, целевые средства и предпринимательская деятельность объединены в отдельный блок. Приносящая доход деятельность отражаются в бюджетном учете обособленно, с применением кода«2» в 18 разряде счета.
Во-вторых, все операции по расчетам с поставщиками и подрядчиками, также как и с покупателями, должны отражаться в учете с применением счета 20101000 «Денежные средства учреждения на счетах».
При этом все средства поступлений и выбытий необходимо отражать на соответствующих забалансовых счетах.
В соответствии с пунктом 263 Инструкции № 148н операции по денежным средствам подлежат отражению:
• в части зачисления денежных средств на забалансовом счете 17 «Поступления денежных средств на счета учреждения». Счет предназначен для учета поступлений денежных средств на банковские счета учреждений в разрезе кодов классификации доходов бюджетов РФ, возврат указанных поступлений, а также поступление бюджетных средств от главных распорядителей (распорядителей) получателям средств бюджетов, отражаемых в корреспонденции с кредитом счета 0210360 «Выбытия денежных средств учреждения в пути», соответствующих счетов аналитического учета счета 030404000 «Внутриведомственные расчеты». Аналитический учет по счету ведется в Многографной карточке.
• в части списания денежных средств на забалансовом счете 18 «Выбытия де-
нежных средств со счетов учреждения». Счет предназначен для учета выбытий денежных средств с банковских счетов учреждений в разрезе кодов бюджетной классификации РФ, а также восстановления выбытий. Аналитический учет по счету ведется в Многографной карточке.
В-третьих, все расходы (затраты) учреждения по приносящей доход деятельности отражаются на счетах 210601310 «Увеличение капитальных вложений в основные средства» – в части затрат на капитальные вложения и 210604340 «Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг»).
С 2009 г. в разделе 5 «Санкционирование расходов бюджета» Инструкции № 148н учитываются не только суммы бюджетных обязательств и бюджетных ассигнований, но отражаются операции, осуществляемые в рамках приносящей доход деятельности.
Доходы от реализации продукции, выполнения работ, оказания услуг.
На основании пунктов 232, 233 Инструкции № 148н признание доходов в бюджетном учете осуществляется по методу начисления и должно отражаться по кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета040101100 «Доходы учреждения» и дебету аналитических счетов счета 030000000 «Обязательства». При отражении выручки в бюджетном учете могут появляться доходы и дебиторская задолженность. Отражая выручку от реализации продукции, работ, услуг необходимо применять счет 240101130 «Доходы от оказания платных услуг». Для отражения доходов будущих периодов по договорам, предусматривающим, отличающийся от общего порядка переход права собственности необходимо применять счет 240104130