В управленческом учете классификация затрат весьма разнообразна и зависит от того, какую управленческую задачу необходимо решить. К основным задачам управленческого учета относят:
- расчет себестоимости произведенной продукции и определение размера полученной прибыли (калькулирование и планирование затрат);
- принятие управленческого решения;
- контроль и регулирование производственной деятельности центров ответственности.
Решению каждой из названных задач соответствует своя классификация затрат (табл.1).
Таблица 1 - Классификация затрат согласно целям управленческого учета
| Цель учета затрат | Классификация затрат |
| 1. Калькулирование и планирование затрат | - входящие и истекшие;- периодические и распределяемые между остатками готовой продукции, незавершенным производством и реализованной продукцией;- прямые и косвенные;- основные и накладные;- расходы по содержанию и эксплуатации оборудования (РСЭО), общепроизводственные (ОПР), общехозяйственные (ОХР), коммерческие (КОМ);- одноэлементные и комплексные |
| 2. Принятие управленческого решения | - переменные и постоянные (условно-переменные, условно-постоянные, прогрессивные и дигрессивные затраты);- принимаемые и не принимаемые во внимание при принятии решений (релевантные и нерелевантные);- вмененные;- безвозвратные (необратимые);- предельные (маржинальные) и приростные (инкрементные) |
| 3. Контроль и регулирование затрат | - контролируемые и неконтролируемые;- регулируемые и нерегулируемые;- нормативные (сметные) и фактические;- эффективные и неэффективные |
1.2. Классификация затрат для определения себестоимости, оценки стоимости запасов и полученной прибыли
Для определения себестоимости, оценки стоимости запасов и полученной прибыли дается следующая классификация затрат.
Входящие и истекшие затраты (затраты и расходы). Входящие затраты– это затраты, связанные с теми ресурсами предприятия, которые показываются в активе бухгалтерского баланса, т.е. это стоимость тех ресурсов, которые были приобретены, имеются в наличии, которые принесут предприятию прибыль только в будущем.
Если эти средства (ресурсы) в течение отчетного периода были израсходованы для получения доходов и потеряли способность приносить доход в дальнейшем, то они переходят в разряд истекших. Истекшие– те затраты, которые были включены в себестоимость продукции, реализованной в отчетном периоде, и по данным затратам уже была показана соответствующая прибыль в пассиве баланса.
Правильное деление затрат на входящие и истекшие имеет особое значение для оценки прибылей и убытков.
В качестве примера входящих затрат торгового предприятия можно привести одну статью актива баланса - товары. Если эти товары не реализованы и хранятся на складе, то они регистрируются в балансе как входящие. Если же эти товары проданы, то понесенные в связи с ними закупочные затраты следует отнести к истекшим. В балансе промышленного предприятия входящие затраты в части производственных запасов представлены тремя статьями, каждая из которых являет собой стадию процесса производства: запасы материалов (на складе и в ожидании переработки), запасы в незавершенном производстве (полуфабрикаты собственного производства) и запасы готовой продукции.
Итак, входящие затраты являются синонимом термина «затраты», а истекшие - тождественны понятию «расходы». Расходы - это часть затрат, понесенных предприятием в связи с получением дохода.
Производственные и внепроизводственные (периодические затраты, или затраты периода). В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета для оценки запасов произведенной продукции только производственные затраты должны включаться в себестоимость продукции. Поэтому в управленческом учете затраты классифицируются на:
- входящие в себестоимость продукции (производственные);
- внепроизводственные (затраты отчетного периода, или периодические затраты).
Распределяемые – затраты, которые группируются по трем направлениям: остатки ГП (готовой продукции) на складе; НЗП (незавершенное производство); реализованная продукция.
Затраты, входящие в себестоимость продукции (производственные), - это материализованные затраты, и поэтому их можно инвентаризировать. Они состоят из трех элементов: прямые материальные затраты; прямые затраты на оплату труда; общепроизводственные затраты.
В управленческом учете их часто называют запасоемкими, так как они распределяются между текущими расходами, участвующими в исчислении прибыли, и запасами. Затраты на их формирование считаются входящими, являются активами фирмы, которые принесут выгоду в будущих отчетных периодах.
Внепроизводственные затраты, или затраты отчетного периода (периодические затраты)– затраты, которые возникают в данном периоде времени и полностью списываются на результаты финансовой деятельности этого же периода времени. В управленческом учете данные затраты иногда называют издержками определенного периода, так как их размер зависит не от объемов производства, а от длительности периода. Эти расходы, как правило, связаны с полученными в течение отчетного периода услугами. В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета они не используются в расчетах себестоимости готовой продукции (незавершенного производства), а, следовательно, и для оценки производственных запасов предприятия. Поэтому их иногда называют незапасоемкими. Периодические расходы представлены издержками непроизводственного характера, не связанными непосредственно с производственным процессом. Они состоят из коммерческих и административных расходов. Первые предполагают расходы, связанные с осуществлением продаж и поставок продукции, вторые - расходы по управлению предприятием. Периодические затраты всегда относятся на месяц, квартал, год, в течение которых они были произведены. Они не проходят через стадию запасов, а сразу же оказывают влияние на исчисление прибыли. В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета в отчете о прибылях и убытках их вычитают из выручки как расходы, не принимаемые в расчет при калькулировании и оценке производственных запасов.
Сравнивая промышленный и торговый учет, можно выявить различия между такими затратами как заработная плата, амортизация, страхование. В промышленности многие из подобных затрат относятся к производственной деятельности, и поэтому общепроизводственные затраты становятся расходами лишь тогда, когда продукция (работа, услуга) реализована. На предприятиях торговли эти издержки являются затратами периода.
Существуют различные методы оценки себестоимости реализованной продукции и остатков готовой продукции на складе. Остановимся на двух из них. В первом методе остатки незавершенного производства и готовой продукции на складе оценивают по сокращенной производственной себестоимости, а общехозяйственные и коммерческие расходы считаются периодическими и полностью включаются в себестоимость реализованной продукции. Этот метод распределения затрат получил название «абзорпшен-костинг». Существует модификация абзорпшен-костинга, в которой периодическими признаются только коммерческие расходы, а общехозяйственные подлежат распределению между реализацией и остатками.
В этом случае остатки оцениваются по полной производственной себестоимости, в которую включают часть РСЭО, ОПР и ОХР – пропорционально той части продукции, которая осталась в незавершенном производстве, а также на складе готовой продукции в данном периоде времени.
Второй метод («директ-костинг») основан на делении текущих затрат предприятия на переменные и постоянные.
Переменные затраты подлежат распределению, а постоянные являются периодическими и полностью списываются на реализованную продукцию.
В рамках управленческого учета можно применить и третий метод распределения затрат. Если технология производства на предприятии устаревшая, неспособная формировать будущую прибыль предприятия, то РСЭО и ОПР следует считать периодическими затратами и полностью списывать на реализацию, тем самым уменьшая прибыль, а в некоторых случаях показывая убытки.
Такой метод распределения затрат возможен исключительно в рамках управленческого учета, поскольку противоречит бухгалтерским стандартам учета и распределения затрат.
Прямые и косвенные расходы. Прямые затраты – это те затраты, которые непосредственно можно отнести на объект учета затрат. К ним относят прямые материальные затраты и прямые затраты на оплату труда, их можно отнести непосредственно на определенное изделие.
Косвенные – это такие затраты, которые одновременно относятся к нескольким объектам учета и поэтому не всегда их можно однозначно распределить по объектам учета. В момент зарождения затраты всегда прямые по отношению к тому объекту, где они появились. Далее при продвижении по технологической цепи они могут стать косвенными. Например, объект учета затрат – ремонтно-механический цех; затраты – заработная плата ремонтных рабочих, приписанных к данному цеху. Если составляется смета затрат ремонтного цеха, то заработная плата ремонтников по отношению к своему цеху – затраты прямые. По отношению к основным цехам заработная плата ремонтников – это затраты косвенные и их необходимо распределять по этим цехам, например, пропорционально времени, отработанному ремонтными рабочими в основных цехах.