Основной капитал требует обновления в натуральной форме через определенный промежуток времени. Этот своеобразный характер возобновления в сочетании с особым характером возвращения из обращения его стоимости вызывает необходимость создания на каждом предприятии специального денежного фонда (фонда амортизации). Поэтому в бухгалтерском учете для обобщения информации, накопленной за время эксплуатации основного капитала, предусмотрен специальный счет 02 «Амортизация основных средств». Начисленную сумму амортизации отражают в кредите данного счета в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство (расходов на продажу). При выбытии (продаже, списании, частичной ликвидации, передаче безвозмездно и т. д.) объектов основных средств сумму начисленной по ним амортизации списывают со счета 02 «Амортизация основных средств» в дебет счета 01. «Основные средства» (субсчет «Выбытие основных средств»).
Аналогичную запись осуществляют при списании суммы начисленной амортизации по недостающим или полностью испорченным основным средствам.
На практике различают понятия «состав» и «структура» основного капитала. Состав — это совокупность образующих его элементов. Структура — удельный вес каждого элемента в общем объеме основного капитала. Оптимизация его состава требует учета отраслевых и иных особенностей текущей (операционной) деятельности, средней продолжительности операционного цикла на предприятии, а также оценки позитивных и негативных особенностей функционирования отдельных элементов основного капитала.
При этом следует учитывать, что положительными особенностями основного капитала являются:
• защищенность его от инфляции;
• меньший коммерческий риск потерь в процессе операционной деятельности;
• его способность генерировать стабильный операционный доход в форме прибыли;
• больший потенциал значительного расширения объема производства и продаж в период подъема конъюнктуры товарного рынка;
• возможность количественного измерения производительности отдельных элементов основного капитала (машин и оборудования); под их производительностью понимают способность к выпуску определенного объема продукции в единицу времени в процессе производственной деятельности
Однако сам по себе основной капитал не может произвести продукцию (товары, услуги). Необходимо его взаимодействие с другими видами экономических ресурсов — оборотным капиталом и операционным персоналом (трудом). Только комплексное использование всех экономических ресурсов (материальных, денежных и трудовых) обеспечивает предприятию возможность получения операционного дохода (выручки от продажи товаров и услуг).
В управлении основным капиталом следует учитывать и его негативные моменты:
• подверженность моральному износу (особенно его активной части — машин и оборудования);
• отсутствие гибкости в управлении, особенно в период спада деловой активности и ухудшения конъюнктуры на товарном рынке;
• принадлежность подавляющей части основного капитала к слаболиквидным и неликвидным активам.
Последняя характеристика основного капитала нуждается в дополнительной аргументации. Для преобразования его элементов в денежную наличность требуются значительные денежные затраты и время. Это связано с тем, что различные виды основного капитала исходя из универсальности своего функционального назначения, скорости оборота в операционном процессе, уровня развития соответствующих сегментов рынка и других условий обладают различной степенью ликвидности. Например, машины и оборудование могут быть трансформированы в денежные средства быстрее, чем производственные здания и сооружения. Поэтому последние часто сдают в аренду различным коммерческим организациям под складские помещения, устройство офисов и для других целей. Следовательно, ликвидность является важной объективной характеристикой всех видов активов (включая и основной капитал). Исключение составляют только денежные средства, которые обладают «абсолютной ликвидностью» и обусловливают выбор конкретных видов активов для осуществления производственно-коммерческой деятельности предприятия.
9.2. Классификация основного капитала по определяющим признакам
Основной капитал классифицируют по следующим признакам:
• по функциональному назначению — активный и пассивный;
• по характеру обслуживания отдельных видов деятельности — основной капитал производственного и непроизводственного назначения;
• по характеру владения — собственный и арендованный;
• по формам залогового обеспечения и особенностям страхования — движимое и недвижимое имущество;
• по формам стоимостной оценки — первоначальная, восстановительная и остаточная стоимость основного капитала;
• по характеру источников формирования — собственные, заемные и привлеченные средства;
• по видовой структуре — здания, сооружения и передаточные устройства, машины и оборудование, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь, другие элементы основного капитала.
Уточним отдельные характеристики приведенной классификации основного капитала. При его систематизации по функциональному назначению в промышленности к активной части основного капитала можно отнести машины и оборудование, а к пассивной — остальные его элементы.
При делении основного капитала по формам залогового обеспечения и особенностям страхования к недвижимому имуществу относят здания, сооружения и передаточные устройства, а остальные элементы составляют движимое имущество.
При классификации основного капитала по формам стоимостной оценки целесообразно руководствоваться следующими положениями. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признают сумму фактических затрат предприятия на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.
В состав фактических затрат на их приобретение, сооружение и изготовление включают:
• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
• суммы, уплачиваемые подрядчикам по договору строительного подряда и другим договорам;
• суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением объекта основных средств;
• таможенные пошлины и сборы;
• регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи;
• вознаграждения посредникам и иным лицам, с помощью которых приобретен инвентарный объект, и другие затраты.
Элементы основного капитала принимают к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Изменение их первоначальной стоимости возможно только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки инвентарных объектов.
Текущая (восстановительная) стоимость элементов основного капитала формируется в результате переоценки группы однородных объектов путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.
Принимая решение о переоценке по таким основным средствам, учитывают, что в будущем их регулярно переоценивают, чтобы стоимость этих средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.
Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки в бухгалтерском учете отражают обособленно. Результаты переоценки не включают в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимают при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года. Сумму дооценки элементов основного капитала в результате переоценки зачисляют в состав добавочного капитала предприятия. Сумму дооценки инвентарного объекта, равную величине его уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов, относят на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве дохода.
Сумму уценки объекта основных средств в результате переоценки относят на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Сумму уценки инвентарного объекта относят на уменьшение добавочного капитала, образованного за счет дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над величиной его дооценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, отражают в составе нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Эта сумма подлежит раскрытию в бухгалтерской отчетности предприятия. При выбытии элемента основного капитала сумму его дооценки переносят с добавочного капитала в нераспределенную прибыль предприятия. Оценку объекта основного капитала, стоимость которого при покупке выражена в иностранной валюте, осуществляют в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка РФ, который действовал на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету. Для проведения переоценки объектов основных средств предприятие проводит подготовительную работу, в частности проверяет наличие инвентарных объектов, подлежащих переоценке. Решение предприятия о проведении переоценки по состоянию на начало отчетного года оформляют распорядительным документом (приказом), обязательным для исполнения всеми его службами. Составляют перечень объектов основных средств, подлежащих переоценке, в котором указывают: точное название; дату приобретения, сооружения, изготовления; дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.