В качестве оснований классификации налогов на прямые и косвенные следует выделять порядок формирования цены товара (работ, услуг) и механизм исчисления налога, но не субъекта, несущего тяжесть налога. Под порядком формирования цены понимается возможность переложения налога на покупателя, посредством включения налога в цену товара (работ, услуг). Механизм исчисления налога представляет собой применение совокупности закрепленных правилами налоговых отношений элементов налогообложения в целях определения его величины.
Отсутствие на законодательном уровне (п. 1. ст. 168 НК РФ) определения фактического плательщика налога на добавленную стоимость, важность такого закрепления, обусловленная необходимостью соблюдения конституционного принципа равного налогового бремени, предопределяют необходимость дополнения и изменения в НК РФ соответствующих норм.
В виду отсутствия законодательного определения понятия косвенное налогообложение товаров (работ, услуг) под ним предлагается понимать обложение товаров (работ, услуг) налогом на добавленную стоимость. Налогу на добавленную стоимость присуща «налоговая индивидуальность», которая характеризует его как универсальный и усовершенствованный косвенный налог, в отличие от налога с оборота и налога с продаж.
В рамках государственного курса по созданию стабильной и эффективной отечественной налоговой системы, систематизация методологических элементов финансово-правового механизма косвенного налогообложения товаров, работ, услуг, представленная в таблице 6, обусловливает целесообразность сохранения НДС в налоговой системе России, при условии его снижения с 2011 г. на 1 % ежегодно до 9 % к 2019 г.
Всесторонний анализ фискально-экономических преимуществ и недостатков налога на добавленную стоимость позволяет: во-первых, использовать сильные стороны НДС в целях повышения конкурентоспособности России на мировом рынке, а также гармонизировать российское налоговое законодательство с законодательством стран - экономических партнеров; во-вторых, избежать ошибок при реформировании налоговой системы (табл. 6).
Опыт зарубежных стран по минимизации потерь бюджета из-за необоснованного возмещения НДС позволяет обеспечить решение данной проблемы в России путем реализации следующего комплекса мер.
1) Введение налогового счёта для плательщиков НДС и регистрационного номера по НДС ( VAT number ), при этом предлагается установить предел выручки, до достижения которого регистрация не требуется (12 млн. рублей в год).
2) Разработка системы контроля ввоза и вывоза товаров через границу РФ,
основанная на обмене информацией между таможенными и налоговыми органами.
В целях улучшения собираемости НДС и минимизации необоснованного возмещения данного налога из бюджета предлагается также внести следующие
дополнения и изменения в Главу 21 НК РФ:
включить в пп. 1 п. 1 статьи 165 «Порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов» положения о том, что «контракт должен представляться со всеми дополнительными соглашениями, в которых может содержаться информация,
Таблица 6 - Преимущества и недостатки налога на добавленную стоимость
| Позитивные стороны | Негативные стороны |
| 1. Фискальное преимущество НДС, заключающееся в его высокой доходности. Имея распространенную налогооблагаемую базу, этот налог уплачивается практически каждым человеком независимо от того, какой доход он получает. Плюс налоговое бремя распространяется по наиболее широкому диапазону товаров, работ, услуг, чем в других косвенных налогах. Незначительное увеличении ставки НДС позволяет оперативно пополнять доходы федерального бюджета. | 1. Относительное самовзыскание НДС снижает стоимость налогового сбора, но не уменьшает злоупотребления, и не устраняет уклонения от налога. Потери НДС при экспорте и незаконный его возврат по приобретенным товарам является одним из основных аргументов по его отмене. Результативность предупреждения нарушений зависит в первую очередь от совершенства закона и эффективности налогового контроля. |
| 2. НДС представляет собой наиболее независимый от колебаний и спада экономики источник дохода бюджета. | 2. Введение НДС в 1992 г. усилило инфляцию, а его высокие ставки способствовали гиперинфляции. Однако введение НДС наблюдалось в период либерализации цен, а также в отсутствии государственного контроля за ценами. Но негативных последствий этого можно было избежать путем четкого и грамотного приятия решения на законодательном уровне. Чего нельзя исключать и в настоящее время. Так, замена НДС на налог с продаж может вызвать рост цен и инфляцию при наличии многочисленных посредников. |
| 3. НДС обеспечивает нейтральность налогообложения при условии правильного применения и учета особенностей налога. | 3. Проблема предоставления налоговых вычетов по приобретенным товарам (работам, услугам) в настоящее время является особенно острой, поскольку наблюдается неоднозначное толкование норм налогового законодательства как со стороны государства в лице налоговых органов, так и налогоплательщиков, а также решений судов. |
| 4. НДС превосходит подоходный налог в стимулировании накопления, концентрации капитала и экономического роста. | 4. НДС оказывает неодинаковое воздействие на различные отрасли экономики. Чем больше доля материальных затрат и доля работ и услуг сторонних организаций в совокупной стоимости произведенных предприятием товаров, тем меньше сумма его оборота будет облагаться налогом. В менее выгодных условиях находятся трудоемкие отрасли экономики с высокой долей чистой продукции в валовом обороте. |
| 5. Психологическое преимущество НДС. Высокий доход от поступлений по налогу достигается почти незаметно, так как конечные потребители неосознанно уплачивают НДС в стоимости товаров, таким образом, избегается конфронтация с фактическими налогоплательщиками и уменьшается сопротивление общества при изменении налога. | 5. НДС обладает «антисоциальным характером», который проявляется в его регрессивности, так как более тяжелое бремя ложится на низкие доходы малообеспеченных слоев населения. |
необходимая для определения цены реализации». Тогда
- необходимым и достаточным условием для подтверждения экспортной реализации является единовременное представление контракта со всеми дополнительными соглашениями, в дальнейшем производится включение в пакет документов для налоговых органов только дополнительных соглашений по длящимся экспортным контрактам;
- необходимо изменить пп. 2 п. 1 статьи 165 НК РФ, поскольку он содержит положение, относящееся только к наличию одного контракта с иностранным партнером, и сформулировать положение о представлении банковских документов, подтверждающих поступление экспортной выручки, при условии его применения всеми налогоплательщиками, независимо от объемов реализуемой на экспорт продукции;
- необходимо дополнить статью 165 НК РФ требованием к налогоплательщику об обязательном представлении заверенных надлежащим образом письменных переводов текстов документов международного образца, составленных на иностранном языке, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 % и налоговых вычетов;
- необходимо установить порядок получения вычетов по НДС при неденежных формах расчетов (п.4 ст. 168 НК РФ).
Практические особенности отечественной налоговой системы обусловливают основные последовательные этапы проведения мероприятий по оптимизации налогообложения. В их числе: изучение исторического аспекта; оценка эффективности применяемого налога; анализ нормативно - правовой базы и судебной практики в связи с применением налога; оценка финансово-хозяйственной деятельности предприятий - плательщиков налога; установление наличия взаимосвязи налога с другими применяемыми налогами; выработка мер по решению существующих проблем данного налога; прогноз результатов заявленных мер по совершенствованию законодательства по применению налога; проведение мероприятий по реформированию налога; контроль проводимых мероприятий.
Предлагаются три основных направления оптимизации российского косвенного налогообложения товаров (работ, услуг). Во-первых, ежегодное снижение основной ставки на 1 %, начиная с 2011 г., до 9 % в 2019 г. Во-вторых, дальнейшее упрощение действующего механизма изъятия налога с одновременным усилением контрольной функции налога и фискально-регулирующей функции государства. В-третьих, урегулирование отношений между всеми участниками процесса налогообложения: налоговыми органами, налогоплательщиками и налоговыми консультантами.
Мероприятия по снижению основной налоговой ставки НДС в ходе реформирования системы косвенного налогообложения позволят снизить бремя косвенных налогов и увеличить нагрузку по прямым налогам. Анализ фактических сумм поступлений НДС за несколько лет показал его фискальную направленность, характеризующуюся изменчивостью объемов поступлений в разное время, но с четкой тенденцией к их увеличению.
Всестороннее изучение преимуществ и недостатков косвенных налогов при их сравнении с прямыми налогами, позволило прийти к выводу о том, что размер их оптимального соотношения необходимо рассчитать и скорректировать на основе данных практики. Следует установить определенный баланс, поскольку отдельные налоги и сборы должны продуктивно сосуществовать между собой, а налоговая система в целом – с внешнеэкономической средой. При этом взаимосвязь прямых и косвенных налогов является системно-динамической.
Оптимизация косвенного налогообложения товаров (работ, услуг), может проводиться только комплексно, путем сочетания различных методов государственного регулирования: финансового, денежного, налогового и др.