При взаимозачете ведение бухгалтерского и налогового учета осуществляется в обычном порядке.
Однако при осуществлении зачета встречных требований у бухгалтера может встретиться ситуация, когда организации отгружают друг другу товары, облагаемые налогам на добавленную стоимость по разным ставкам.
Возникает вопрос, как определить сумму налога, которую налогоплательщик может взять к вычету. Рассмотрим данную ситуацию на примере.
Пример.
Организация ООО "Миф" реализовала организации ООО "Строитель" книжную продукцию (ставка НДС 10%) на общую сумму 11 000 рублей, том числе НДС 1000 рублей.
Фактическая себестоимость книжной продукции составляет 6000 рублей.
ООО "Строитель" осуществило отгрузку ООО "Миф" строительных материалов на сумму 12 000 рублей, в том числе НДС 18% - 1 830 рублей.
Учетная стоимость строительных материалов равна 7 000 рублей.
Организации составили акт зачета взаимных требований.
Обе организации работают в целях исчисления прибыли по методу начисления, моментом возникновения налогооблагаемой базы по НДС считается момент оплаты.
В бухгалтерском учете ООО "Миф" были сделаны следующие проводки:
На дату отгрузки книг:
| Корреспонденция счетов | Сумма, рублей | Содержание операции | |
| Дебет | Кредит | ||
| 62 субконто ООО "Строитель" | 90-1 | 11 000 | Отгружена книжная продукция покупателю |
| 90-1 | 76-5 субконто ООО "Строитель" | 1000 | Начислен НДС отложенный |
| 90-2 | 41 | 6000 | Списана себестоимость книжной продукции |
| 41 | 60 субконто ООО "Миф" | 10 170 | Приняты к учету строительные материалы от ООО "Строитель" |
| 19 | 60 субконто ООО "Строитель" | 1 830 | Отражен НДС по принятым строительным материалам |
| На основании статьи 410 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ) стороны оформили зачет встречных требований на сумму 11 000 рублей (меньшей задолженности). | |||
| 60 субконто ООО "Строитель" | 62 субконто ООО "Строитель" | 11 000 | Проведен взаимозачет |
На дату подписания сторонами акта о зачете взаимных требований отгруженная книжная продукция считается оплаченной, так как в соответствии с требованиями статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) для налогоплательщиков, утвердивших в своей учетной политике момент возникновения налогооблагаемой базы по НДС по оплате, оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение встречного обязательства приобретателя указанных товаров (работ, услуг) перед налогоплательщиком, которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг), за исключением прекращения встречного обязательства путем выдачи покупателем - векселедателем собственного векселя.
| Корреспонденция счетов | Сумма, рублей | Содержание операции | |
| Дебет | Кредит | ||
| 76-5 субконто ООО "Строитель" | 68 | 1000 | Следовательно, в этот момент бухгалтер ООО "Миф" начислит НДС к уплате в бюджет |
Сумму НДС по приобретенным строительным материалам ООО "Миф" вправе принять к вычету после проведения зачета встречных требований исходя из фактически оплаченной суммы, то есть из расчета 11 000 рублей.
Здесь у бухгалтера возникает вопрос: какую сумму налога можно зачесть - исходя из ставки 10 или 18 процентов?
ООО "Миф" может поставить к возмещению сумму налога исходя из той ставки, по которой облагаются приобретенные организацией строительные материалы (18%). При этом совсем неважно, что реализуемый товар ООО "Миф" облагается налогом по ставке 10%.
Таким образом, бухгалтер ООО "Миф" сделает следующую проводку:
| Корреспонденция счетов | Сумма, рублей | Содержание операции | |
| Дебет | Кредит | ||
| 68-1 | 19 | 1 678 | Принят к вычету НДС в части оплаченных строительных материалов (11 000 рублей х 18 :118) |
Обратите внимание!
На практике, нередко налоговые органы считают иначе.
Их позиция основана на том, что зачет взаимных требований подпадает под пункт 2 статьи 172 НК РФ.
В соответствии с этой статьей, при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты.
Основываясь на данном пункте НК РФ, налоговые органы считают, что если организация отгрузила товары, которые облагаются налогом на добавленную стоимость по ставке 10%, а приобрела товары со ставкой 18%, то при проведении зачета встречных требований организация вправе принять к вычету НДС, исчисленный исходя из ставки 10%.
На наш взгляд, данная позиция не законна, так как зачет взаимных требований нельзя подвести под действие пункта 2 статьи 172 НК РФ.
Данный пункт применим, когда организация изначально заключает договор мены, то есть, приобретает какое-то имущество в обмен на собственное. При таком договоре каждая из сторон, одновременно выступает и покупателем и продавцом.
При взаимозачете ситуация несколько иная, стороны заключают два отдельных договора, расчет, по которым изначально предусмотрен денежными средствами, иначе говоря между сторонами по сути не предусматривается расчет по обязательству собственным имуществом.
Исходя из этого, можно сделать вывод, что "входной" налог на добавленную стоимость по имуществу, полученному по взаимозачету, принимается к вычету на общих основаниях.
Так как в рассматриваемом примере, в результате проведения зачета ООО "Мечта" погасило свое обязательство лишь частично (11 000 рублей), оставшуюся сумму "входного" налога организация сможет возместить из бюджета только после погашения оставшейся суммы (1000 рублей).
Теперь рассмотрим, как отразятся данные операции у другой стороны - ООО "Строитель":
| Корреспонденция счетов | Сумма, рублей | Содержание операции | |
| Дебет | Кредит | ||
| 62 субконто ООО "Миф" | 90-1 | 12 000 | Отгружены строительные материалы |
| 90-3 | 76-5 субконто ООО "Миф" | 1 830 | Начислен НДС отложенный |
| 90-2 | 41 | 7000 | Списана себестоимость строительных материалов |
| 41 | 60 субконто ООО "Миф" | 10 170 | Принята к учету книжная продукция от ООО "Миф" |
| 19 | 60 субконто ООО "Миф" | 1000 | Отражен НДС по оприходованной книжной продукции |
| На основании статьи 410 ГК РФ стороны оформили зачет встречных требований на сумму 11 000 рублей (меньшей задолженности). | |||
| 60 субконто ООО "Миф" | 62 субконто ООО "Миф" | 11 000 | Проведен взаимозачет |
| 76-5 субконто ООО "Миф" | 68 | 1 678 | Начислен НДС к уплате в бюджет с суммы оплаченных строительных материалов |
| После проведения взаимозачета бухгалтер ООО "Строитель" может поставить сумму "входного" НДС по книгам к вычету: | |||
| 68-1 | 19 | 1000 | Принят к вычету НДС по оприходованной и оплаченной книжной продукции |
Когда ООО "Миф" окончательно рассчитается за поставленные строительные материалы, бухгалтер ООО "Строитель" доначислит отложенный налог к уплате в бюджет.
Окончание примера.