При исчислении налога на добавленную стоимость следует руководствоваться главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) и Методическими рекомендациями по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ.
Рассмотрим порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость строительно-монтажными организациями в соответствии с нормами части второй НК РФ.
Согласно НК РФ плательщиками НДС признаются организации - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на которых возложена обязанность по уплате данного налога. Каждая строительно-монтажная организация, являющаяся юридическим лицом и состоящая, согласно статье 144 НК РФ, на учете в качестве налогоплательщика, исчисляет и уплачивает НДС в бюджет в соответствии с положениями главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ.
Объектом налогообложения, согласно статье 146 НК РФ, признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Для строительных организаций объектом налогообложения является реализация СМР, выполненных по договорам строительного подряда с заказчиком.
При этом обращаем Ваше внимание, что возникновение объекта налогообложения по строительно-монтажным работам находится в прямой зависимости от места нахождения этих работ. Если строительная организация оказывает услуги на территории Российской Федерации, следовательно, она должна начислить НДС на работы. Если строительная организация оказывает услуги за пределами Российской Федерации, то в таком случае объект налогообложения аналогичным налогом возникает на территории иностранного государства. Местом реализации работ, согласно статье 148 НК РФ, признается территория Российской Федерации, если это работы с недвижимым имуществом - строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные и озеленительные.
Пример 1.
Российская строительная фирма заключила договор с иностранной фирмой на проведение капитального ремонта здания, принадлежащего на праве собственности иностранному юридическому лицу. Здание находится Москве. Должна ли строительная фирма начислить НДС на оказываемые услуги?
В приведенном примере сделка касается недвижимого имущества, критерием признания территории Российской Федерации местом реализации в данном случае является место нахождения данного имущества.
Город Москва расположен на территории Российской Федерации, следовательно, данные услуги строительная организация будет оказывать на территории Российской Федерации, и соответственно, на свои услуги фирма должна будет начислить НДС.
Если бы ремонтируемое здание находилось, например, на территории Болгарии, то российская строительная фирма должна была начислять на свои услуги аналог НДС, так как местом реализации данных работ была бы территория иностранного государства.
Окончание примера.
Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), определяется в соответствии со статьей 154 НК РФ.
Однако, есть одна особенность при реализации СМР: выполнением считаются работы, выполненные как собственными силами организации, так и привлеченными субподрядными организациями. В НК РФ прямо не содержится норма, устанавливающая состав налоговой базы генподрядной организации: входят ли в нее общий объем работ по генеральному подряду или только работы, выполненные собственными силами.
Ставка налога на добавленную стоимость у строительных организаций, в соответствии со статьей 164 НК РФ, всегда составляет 18%.
В соответствии со статьей 167 НК РФ строительно-монтажные организации имеют право устанавливать в целях налогообложения момент возникновения налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость либо "по оплате", либо "по отгрузке":
для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов, - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг);
для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).
Необходимо отметить, что если в отношении прибыли строительные организации, как правило, выбирают метод начисления, момент возникновения налоговой базы по НДС выбирают "по оплате". Обратите внимание на следующий момент, если генподрядчик передает строительные материалы субподрядной организации, с переходом права собственности, то порядок уплаты налога на добавленную стоимость при передаче материалов субподрядной организации зависит от того, как в организации определяется выручка в целях уплаты НДС.
На основании положений статьи 167 НК РФ следует, что если выручка определяется "по отгрузке", то уплата НДС наступает в момент передачи материалов субподрядной организации. Если выручка определяется в момент "по оплате" то НДС уплачивается после того, как будет зачтен долг субподрядной организации по материалам (пункт 1,2 статьи 167 НК РФ).
В учете генподрядной организации передача строительных материалов отражается следующими проводками:
Рекомендуем открыть к счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет 62-3 "Расчеты за ТМЦ".
К счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" субсчет 60-1 "Расчеты с субподрядчиком".
| Корреспонденция счетов | Содержание операции | |
| Дебет | Кредит | |
| 62-3 | 91-1 | Выставлен счет субподрядной организации за переданные строительные материалы |
| 91 | 10 | Списана покупная стоимость строительных материалов (без НДС) |
| 91-2 | 68-1 (76-7) | Исчислен НДС с реализации материалов |
| 60-1 | 62-3 | Зачтена задолженность субподрядной организации за материалы |
Расчеты за строительные материалы осуществляются по рыночным ценам с учетом общехозяйственных и транспортно- заготовительных расходов. Полная стоимость материалов отпускаемых субподрядчику, определяется до их передачи и в этой оценке отражается в учете и отчетности.
В соответствии с действующим порядком оформления сдачи - приемки выполненных строительно-монтажных работ днем отгрузки (выполнения работ) и оформления акта приемки - сдачи выполненных работ по установленной форме считается последний день выполнения работ или последний день календарного месяца. Порядок исчисления налога на добавленную стоимость определен статьей 166 НК РФ. Налоговый период для исчисления налога на добавленную стоимость установлен статьей 163 НК РФ и считается в общем случае как календарный месяц.
Налоговые вычеты
Сумма налога на добавленную стоимость, которую должен заплатить налогоплательщик в бюджет определяется как разница между начисленной суммой налога с операций, подлежащих налогообложению и суммой налоговых вычетов. В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетом подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.
Основными требованиями НК РФ для реализации права налогоплательщика на вычет являются:
товары (работы, услуги), приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения;
наличие соответствующих первичных документов;
данные товары (работы, услуги) должны быть приняты к учету и оплачены.
В случае использования товаров (работ, услуг) при производстве и (или) реализации передаче товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) в соответствии с подпунктами 1 -3 статьи 149 НК РФ, налогоплательщик должен руководствоваться пунктом 2 статьи 170 НК РФ.
"2. Суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:
1) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);
2) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;
3) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с настоящей главой либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;
4) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 настоящего Кодекса".
В соответствии с пунктом 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками - застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.