В соответствии с пунктом 6.6 ПБУ 10/99 величина оплаты определяется (уменьшается или увеличивается) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда она производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).
Приобретение имущества (работ, услуг) на условиях валютной оговорки отражается проводками, приведенными ниже. В записи отражается стоимость имущества (работ, услуг) в рублевом выражении, эквивалентная его стоимости в иностранной валюте, исчисленной исходя из курса рубля по отношению к данной валюте на дату принятия к учету имущества (подписания акта выполненных работ, оказанных услуг).
| Корреспонденция счетов | Содержание операции | |
| Дебет | Кредит | |
| Счета учета имущества (работ, услуг): 07, 08, 10, 20, 41 | 60 | Сумма стоимости имущества (работ, услуг) без НДС |
| 19 | 60 | Сумма НДС, относящегося к приобретенному имуществу (работам, услугам) |
При заключении договоров, связанных с реализацией товаров (работ, услуг) в отношении возникающих суммовых разниц применяется общее правило, предусматривающее, что величина расходов от обычных видов деятельности определяется (увеличивается или уменьшается) с учетом суммовых разниц путем корректировки соответствующих оборотов по счетам учета затрат на производство. При этом затраты, учтенные по указанным счетам в момент оказания услуг, корректируются в зависимости от того, какие возникли разницы - положительные или отрицательные. Положительные суммовые разницы доход продавца (поставщика) увеличивают, а отрицательные – уменьшают (пункт 6.6 ПБУ 9/99).
В случае изменения курса иностранной валюты между датой поставки имущества (выполнения работ, оказания услуг) и оплатой имущества (работ, услуг) в бухгалтерском учете покупателя корректировка покупной стоимости имущества (работ, услуг), приобретенного на условиях валютной оговорки, производится проводками, приведенными ниже.
| Корреспонденция счетов | Содержание операции | |
| Дебет | Кредит | |
| Запись производится, когда на дату пересчета обязательств курс иностранной валюты увеличился | ||
| Счета учета имущества (работ, услуг): 07, 08, 10, 20, 41 | 60 | На величину изменения покупной стоимости имущества (работ, услуг) без НДС |
| 19 | 60 | На сумму НДС, относящегося к величине изменения покупной стоимости имущества (работ, услуг) |
| Запись производится, когда на дату пересчета обязательства курс иностранной валюты уменьшился | ||
| Счета учета имущества (работ, услуг): 07, 08, 10, 20, 41, 58 | 60 | СТОРНО! На величину изменения покупной стоимости имущества (работ, услуг) без НДС |
| 19 | 60 | СТОРНО! На сумму НДС, относящегося к величине изменения покупной стоимости имущества (работ, услуг) |
Обратите внимание!
Федеральный закон от 22 июля 2005 года №119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (далее Закон 119-ФЗ), внес в законодательство по НДС значительные изменения, которые повлияли на методику определения налоговой базы по НДС.
В связи с изменением методики расчета налогооблагаемой базы у покупателя на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» суммы положительных и отрицательных суммовых разниц после принятия товаров, работ, услуг, имущественных прав к учету, не отражаются. Для целей бухгалтерского учета принимается сумма положительных и отрицательных суммовых разниц полностью, без выделения НДС. Подробнее об этом мы расскажем в разделе 7.
Учет суммовых разниц при приобретении объектов основных средств
В соответствии с пунктом 8 ПБУ 6/01, первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. Фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).
Суммовые разницы, возникающие до момента принятия основных средств к учету в качестве имущества организации
Приобретение основных средств на условиях валютной оговорки отражается проводками, приведенными ниже. Записи производятся на стоимость имущества в рублевом выражении, эквивалентную стоимости в иностранной валюте, исчисленной исходя из курса рубля по отношению к данной валюте на дату принятия к учету имущества.
| Корреспонденция счетов | Содержание операции | |
| Дебет | Кредит | |
| 08 | 60 | Сумма стоимости имущества без НДС |
| 19 | 60 | Сумма НДС, относящегося к приобретенному имуществу |
В случае изменения курса иностранной валюты между датой поставки имущества (выполнения работ, оказания услуг) и оплатой имущества (работ, услуг) в бухгалтерском учете покупателя корректировка покупной стоимости имущества (работ, услуг), приобретенного на условиях валютной оговорки, производится проводками, приведенными ниже. Записи производятся обычным способом, если курс валюты платежа по отношению к курсу валюты долга понизился, или методом «красное сторно», если курс валюты платежа по отношению к курсу валюты долга повысился.
| Корреспонденция счетов | Содержание операции | |
| Дебет | Кредит | |
| Запись производится, когда на дату пересчета обязательств курс иностранной валюты увеличился | ||
| 08 | 60 | На величину изменения покупной стоимости имущества без НДС |
| 19 | 60 | На сумму НДС, относящегося к величине изменения покупной стоимости имущества |
| Запись производится, когда на дату пересчета обязательства курс иностранной валюты уменьшился | ||
| 08 | 60 | СТОРНО! На величину изменения покупной стоимости имущества без НДС |
| 19 | 60 | СТОРНО! На сумму НДС, относящегося к величине изменения покупной стоимости имущества |
Итак, если суммовая разница возникла до момента ввода в эксплуатацию объекта основных средств, тогда она увеличивает или уменьшает первоначальную стоимость этого основного средства.
В соответствии с изменениями, внесенными Законом №-119-ФЗ в пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ), с 1 января 2006 года предусмотрено, что при приобретении за иностранную валюту товаров (работ, услуг), имущественных прав иностранная валюта пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату принятия на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Пример 1.
ЗАО «Альфа» в соответствии с договором поставки приобрело оборудование не требующее монтажа, стоимость которого составила 5 900 долларов США, в том числе НДС 900 долларов США. Переход права собственности на оборудование переходит от поставщика к покупателю в момент передачи оборудования перевозчику. Оплата оборудования в соответствии с условиями договора производится в рублях по курсу ЦБ РФ, действующему на день оплаты. Оборудование передано поставщиком перевозчику 2 февраля, оплата за оборудование произведена 20 февраля. Оборудование введено в эксплуатацию 3 марта.
Официальный курс доллара США составил:
2 февраля – 31,80 рубля/ USD;
20 февраля – 31,90 рубля/USD.
В бухгалтерском учете ЗАО «Альфа» сформированы следующие записи:
| Корреспонденция счетов | Сумма, рублей | Содержание операции | |
| Дебет | Кредит | ||
| 2 февраля | |||
| 084 | 60 | 159 000 | Отражено приобретение оборудования ((5 900 – 900) х 31,80 рубля/ USD) |
| 191 | 60 | 28 620 | Отражена сумма НДС по поступившему оборудованию (900 х 31,80 рубля/ USD) |
| 20 февраля | |||
| 60 | 51 | 188 210 | Отражено погашение задолженности перед поставщиком (5 900 х 31,90 рубля/USD) |
| 084 | 60 | 500 | Отражено увеличение затрат на приобретение оборудования на величину отрицательной суммовой разницы ((5 000 х 31,90 рубля/USD) – 159 000 рублей) |
| 191 | 60 | 90 | Отражено увеличение НДС в связи с возникновением отрицательной суммовой разницы ((900 х 31,90 рубля/USD) – 28 620 рублей) |
| 3 марта | |||
| 01 | 084 | 159 500 | Отражено принятие на учет оборудования в состав основных средств (159 000 рублей + 500 рублей) |
| 68 | 191 | 28 710 | Отражено отнесение НДС на налоговые вычеты (28 620 рублей + 90 рублей) |
Суммовые разницы, возникающие после момента принятия основных средств к учету .
Следует отметить, что после ввода в эксплуатацию объекта основных средств его первоначальная стоимость не может быть изменена (пункт 14 ПБУ 6/01). Изменение первоначальной стоимости допускается лишь в строго определенных случаях (достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки основных средств), среди которых случаи возникновения суммовых разниц не упомянуты. Следовательно, после принятия к учету основных средств их стоимость не подлежит изменению (корректировке) на возникшие суммовые разницы. В этом случае суммовая разница будет учитываться в составе внереализационных доходов (расходов) организации.
Пример 2.
ЗАО «Альфа» в соответствии с заключенным договором приобрела оборудование, не требующее монтажа, стоимость которого составила 5 900 долларов США, в том числе НДС 900 долларов США. Переход права собственности на оборудование переходит от поставщика к покупателю в момент передачи оборудования перевозчику. Оплата оборудования в соответствии с условиями договора производится в рублях по курсу ЦБ РФ, действующему на день оплаты. Оборудование передано поставщиком перевозчику 2 февраля, оборудование введено в эксплуатацию 20 февраля, оплата за оборудование произведена 3 марта.