Пример 1.
Организацией хозяйственным способом произведен капитальный ремонт объектов основных средств производственного назначения. Материальные расходы составили 580 000 рублей, заработная плата работников - 30 000 рублей, сумма ЕСН – 7 800 рублей создание резерва на ремонт основных средств учетной политикой организации не предусмотрено. С целью равномерного распределения затрат принято решение о списании их ежемесячно равными долями в течение 2 лет.
| Корреспонденция счетов | Сумма,рублей | Содержание операций | |
| Дебет | Кредит | ||
| 97 | 10 | 580 000 | Отпущены материалы на ремонт основных средств |
| 97 | 70 | 30 000 | Начислена заработная плата работникам |
| 97 | 69 | 7 800 | Начислен ЕСН |
| Ежемесячно в течение 2-х лет | |||
| 20 | 97 | 25 861,67 | Отнесены на затраты отчетного периода расходы на ремонт в размере 1/24 части |
Пример 2.
Организацией произведен ремонт объекта основных средств, используемого в основном производстве. Ремонт выполнен силами сторонней организации. Стоимость работ составила 129 800 рублей, в том числе НДС – 19 800 рублей. Расходы на ремонт будут списываться на затраты на производство в течение 12 месяцев.
| Корреспонденция счетов | Сумма,рублей | Содержание операций | |
| Дебет | Кредит | ||
| 97 | 60 | 110 000 | Отражена стоимость ремонта основного средства на основании акта выполненных работ |
| 19 | 60 | 19 800 | Отражен НДС со стоимости выполненных ремонтных работ |
| 60 | 51 | 129 800 | Оплачен ремонт основного средства |
| 68 | 19 | 19 800 | Принята к вычету фактически уплаченная сумма НДС |
| Ежемесячно в течение 12 месяцев | |||
| 20 | 97 | 9 166,67 | Отнесены на затраты отчетного периода расходы на ремонт в размере 1/12 части |
В целях налогообложения прибыли способ списания расходов на ремонт на расходы будущих периодов не предусмотрен, поэтому бухгалтерам следует помнить о том, что если в бухгалтерском учете они выберут этот способ списания расходов на ремонт, то он не будет совпадать со способом отражения расходов на ремонт основных средств в налоговом учете.
Создание резерва на ремонт основных средств в бухгалтерском учете
Для равномерного включения предстоящих расходов на ремонт основных средств в расходы отчетного периода организация, согласно пункту 72 Положения №34н, может создавать резерв расходов на ремонт основных средств.
Планом счетов, для обобщения информации о наличии и движении зарезервированных сумм на ремонт основных средств, предназначен счет 96 «Резервы предстоящих расходов». Создание резерва отражается по кредиту счета 96 и дебету счетов учета затрат на производство.
Если ремонт основных средств выполняется силами вспомогательного производства организации, использование сумм резерва отражается по дебету счета 96 в корреспонденции с кредитом счета 23 «Вспомогательное производство», если для проведения ремонта привлекаются специалисты сторонних организаций, кредитуется счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
В конце отчетного периода проводится инвентаризация резерва расходов на ремонт основных средств. Неиспользованные суммы резерва в конце года сторнируются.
Качественный ремонт многих объектов основных средств требует довольно длительного промежутка времени, который не исчерпывается одним отчетным периодом. Если окончание ремонтных работ произойдет в следующем году, остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется. После окончания ремонтных работ излишне начисленная сумма резерва должна быть отнесена на финансовые результаты отчетного периода.
Может возникнуть ситуация, когда созданного резерва недостаточно для проведения ремонта основных средств, то есть фактические расходы на ремонт превышают размер созданного резерва. В этом случае, в конце отчетного периода сумма превышения фактических затрат списывается на расходы.
Пример 3.
Для проведения ремонта основных средств организация приняла решение о создании резерва на ремонт в сумме 180 000 рублей. Ежемесячная сумма отчислений в резерв предстоящих расходов составила 15 000 рублей (180 000 рублей / 12 месяцев). Фактические расходы на ремонт, произведенный силами организации, в отчетном году составили 162 000 рублей.
Ежемесячно с января по декабрь отчетного года в бухгалтерском учете будут производиться следующие записи:
| Корреспонденция счетов | Сумма,рублей | Содержание операций | |
| Дебет | Кредит | ||
| 20, 25, 26 | 96 | 15 000 | Начислена сумма резерва предстоящих расходов в размере 1/12 части |
| 96 | 10, 70, 69 | 168 000 | Отражены расходы на ремонт основных средств на момент проведения ремонта |
| 26 | 96 | 12 000 | СТОРНО! Неиспользованная сумма резерва в конце года |
В налоговом учете
В соответствии с пунктом 3 статьи 260 НК РФ для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств, налогоплательщики вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в соответствии с порядком, установленным статьей 324 НК РФ.
Обратите внимание!
Методические рекомендации по применению главы 25 НК РФ утвержденные Приказом МНС Российской Федерации от 20 декабря 2002 года №БГ-3-02/729 «Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации» утратили силу в связи с изданием Приказа ФНС Российской Федерации от 21 апреля 2005 года №САЭ –3-02/173@ «О признании утратившими силу методических рекомендаций по применению Главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации».
Согласно пункту 5.5.3 Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль» части второй НК РФ, утвержденных приказом МНС Российской Федерации от 20 декабря 2002 года №БГ-3-02/729 «Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации», если налогоплательщик принимает решение о формировании данного резерва, то фактически осуществленные расходы на ремонт основных средств не включаются в состав расходов текущего периода. Только по окончании налогового периода сумма превышения фактически осуществленных расходов над созданным резервом включается в состав прочих расходов.
Для того чтобы правильно сформировать резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств необходимо обеспечить учет следующих данных:
первоначальная стоимость амортизируемых основных средств на начало налогового периода;
фактическую сумму расходов на ремонт за предыдущие три года и частное от деления этой суммы на три;
график проведения ремонтов, в том числе приходящихся на текущий налоговый период;
сметная стоимость указанных ремонтов;
перечень основных средств, по которым будут осуществляться особо сложные и дорогие виды капитального ремонта;
график проведения ремонта указанных основных средств, в котором указывается период осуществления ремонтных работ и их сметная стоимость.
Отчисления в резерв предстоящих расходов рассчитываются исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений.
Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию на начало налогового периода, в котором создается резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Таким образом, если резерв создается на 2005 год, то стоимость основных средств, приобретенных в течение этого года, не будет входить в общую совокупную стоимость основных средств, рассчитанную для определения отчислений в создаваемый резерв.
Если организация имеет в составе основные средства, введенные в эксплуатацию до 1 января 2002 года, в отношении их принимается восстановительная стоимость, определенная в соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ.
Обратите внимание!
Федеральный закон №58-ФЗ уточняет порядок определения стоимости амортизируемого имущества. С 1 января 2006 года при определении первоначальной стоимости основных средств и амортизируемых нематериальных активов в их стоимости не учитываются суммы НДС и акцизов.
Налогоплательщикам следует помнить о том, что предельная сумма предстоящих расходов на ремонт основных средств не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года.
Если организация накапливает средства для проведения особо дорогих и сложных видов капитального ремонта, она может увеличить предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов. Предельный размер отчислений увеличивается на сумму отчислений на финансирование ремонта, приходящегося на налоговый период в соответствии с графиком проведения ремонта при условии, что в предыдущих налоговых периодах аналогичные ремонты не производились.
Нормативы отчислений в резерв организация устанавливает самостоятельно при разработке учетной политики для целей налогообложения. Сумма отчислений зависит от следующих факторов:
периодичности осуществления ремонта объекта основных средств;
частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций);
сметной стоимости ремонта.
Пример 4.