В международной практике принято не производить начисления по объектам, стоимость которых с течением времени не уменьшается, а также по объектам, использование которых приносит постоянную или возрастающую прибыль. К таким объектам, как правило, относят права на "ноу–хау", товарные знаки и другие.
С вступлением в силу Положения по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в РФ от 29.07.1998 г. были внесены определённые изменения в порядок начисления амортизации по нематериальным активам.
Согласно п. 56 указанного Положения по объектам нематериальных активов, по которым производится погашение стоимости, амортизационные отчисления определяются одним из следующих способов:
- линейным способом – исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока их полезного использования;
- способом списания стоимости пропорционально объёму продукции (работ, услуг).
Следует учесть, что второй способ списания стоимости может быть применен только по нематериальным активам, приобретенным после 1.01.99 г.
По объектам нематериальных активов, подлежащих амортизации предприятия устанавливают нормы износа исходя из первоначальной стоимости и срока полезного использования. Срок полезного использования определяют по времени, обусловленному договором либо по периоду, в течение которого от использования соответствующего объекта получают прибыль. При затруднении или невозможности определения срока полезного действия объекта годовая норма определяется в расчете на 10 лет эксплуатации объекта.
Учет амортизации нематериальных активов может осуществляться с использованием и без использования счета 05 "Амортизация нематериальных активов".
В первом случае сумму начисленной амортизации отражают по кредиту счета 05 и дебету соответствующих счетов затрат (20, 23, 25, 08 и др.).
Во втором случае соответствующую сумму амортизации часть стоимости нематериальных активов списывается со счета 04 "Нематериальные активы" в дебет счетов учета затрат.
Указанным способом рекомендуется списывать неотчуждаемые активы ("цену фирмы"), неорганизационные расходы и др.
Следует отметить, что при использовании счета 05 сальдо по счету 04 отражает первоначальную стоимость нематериальных активов. При списании части стоимости нематериальных активов со счета 04 сальдо по этому счету отражает остаточную стоимость нематериальных активов.
ЗАО "Канашская мебельная фабрика" в своей учетной политике указала использование линейного способа начисления износа по нематериальным активам с использованием счета 05 "Износ нематериальных активов". Но в данном 2000 году предприятие еще не располагает никакими нематериальными активами.
2. 2. Определение порядка списания затрат по ремонту основных средств на себестоимость продукции.
В соответствии с п.6 Постановления совета Министров СССР от 22.10.90 г. № 1072 “О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР” с 1.01.98 г., “ все предприятия, объединения и организации, независимо от их ведомственной подчиненности и форм собственности, включают расходы на все виды ремонта основных производственных фондов в состав затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг). При необходимости предприятия, объединения и организации для обеспечения равномерности включения затрат на ремонт в себестоимость продукции (работ, услуг) могут создавать ремонтный фонд (резерв) с отчислением в него средств по утвержденным ими пятилетие нормативам”.
Из содержания указанного пункта Постановления вытекает возможность применения двух вариантов учета и финансирования ремонта основных производственных фондов: включение затрат на ремонт в себестоимость текущего отчетного периода в момент их возникновения и создания ремонтного фонда на ряд лет.
Всего же существуют следующие способы списания затрат по ремонту основных средств:
- фактические затраты по ремонту списывают на счет издержек производства или обращения (с кредита счетов 10 “Материалы”, 70 “ Расчеты с персоналом по оплате труда” и др.),
- создается ремонтный фонд с последующим списанием на него фактических затрат по ремонту основных средств,
- затраты на ремонт резервируются,
- фактические затраты по ремонту основных средств в начале учитывают на счете 31 “Расходы будущих периодов”, а затем, как правило, равномерно списывают с этого счета на издержки производства и обращения.
Учет ремонтного фонда осуществляется на субсчете “Ремонтный фонд” счета 89 “Резервы предстоящих расходов и платежей”, так как источником его формирования выступают текущие издержки производства и обращения.
Вариантность финансирования ремонта основных средств за счет текущих издержек или ремонтного фонда, созданного за счет себестоимости, признается также и в целях налогообложения.
В п.10 Положения о составе затрат в редакции постановления Правительства РФ от 1 июля 1995 г. №661 сказано: “Организации, образующие ремонтный фонд для обеспечения в течение ряда лет равномерного включения затрат на проведение особо сложных видов ремонта основных производственных фондов в себестоимость продукции (работ, услуг), в составе элемента “Прочие затраты” отражают также отчисления в ремонтный фонд, определяемые исходя из балансовой стоимости основных производственных фондов и нормативов отчислений, утверждаемых в установленном порядке организациями.
В некоторых производствах учетная политика может предусматривать создание переходящего ремонтного фонда по годам (для ремонта домны создается ремонтный фонд в течение нескольких лет).
При создании ремонтного фонда составляются следующие бухгалтерские записи:
Дебет счетов 20, 23, 25
Кредит счета 89 / ремонтный фонд
В остальных случаях затраты на проведение всех видов ремонтов (ткущих, средних, капитальных) основных производственных фондов включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) по соответствующим элементам затрат (материальным затратам, затратам на оплату труда и др.).
Для этого составляются следующие бухгалтерские записи:
Дебет счетов 20, 23
Кредит счетов 10, 70, 69,89
Обращается внимание на то, обстоятельство, что в целях бухгалтерского учета ПБУ 6/97 “ Учет основных средств” не предусматривает подразделение основных средств организации на производственные и непроизводственные.
Кроме того, как вытекает из содержания п.72 положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ от 29.07.98 предприятия могут создать резерв расходов на ремонт основных средств. Нынешней редакцией Положения о составе затрат создание резервов прямо не предусмотрено, поэтому при отсутствии отраслевых методических указаний по этому вопросу могут возникнуть сложности с налоговым аспектом себестоимости.
Согласно п.65 упомянутого Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, установленном организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся.
При учете фактических затрат по ремонту основных средств составляется следующая бухгалтерская запись:
Дебет счета 31
Кредит счетов 10, 70, 69, 89
Во всех случаях источником финансирования ремонтных работ выступают текущие издержки, стой лишь разницей, в себестоимости какого из отчетных периодов – предыдущего, текущего или последнего будут включены расходы на ремонт.
В связи с тяжелым финансовым положением на ЗАО “Канашская мебельная фабрика” ремонт основных средств не осуществляется. Между тем в учетной политике предприятия на данный год сказано, что затраты на ремонт основных средств включать в себестоимость продукции по мере осуществления ремонта .
2. 3. Выбор способа начисления износа по МБП.
ПБУ 5/98 “Учет материально-производственных запасов” от 15.06.98 установило новые способы начисления амортизации МБП, переданные в производство или эксплуатацию (п.23):