Исчисление и вычет НДС по хозяйственным операциям, связанным с автотранспортом
Приобретение (получение) автомобиля
Ситуация 1. Автомобиль приобретен в Российской Федерации.
В соответствии с Соглашением между Правительством Республики Беларусь и Правительством Российской Федерации о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг покупателю - импортеру автомобиля из Российской Федерации необходимо уплатить налог на добавленную стоимость (далее - налог, НДС) налоговым органам в порядке, установленном разделом I Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Республикой Беларусь и Российской Федерацией (приложение к Соглашению) (далее - Положение), не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия автомобиля на учет. Перечень расходов, подлежащих включению в налоговую базу при исчислении "ввозного" НДС, установлен п. 2 Положения как стоимость приобретенных товаров, включая затраты на транспортировку и доставку данных товаров. Следует обратить внимание, что в налоговую базу включается причитающаяся к уплате при ввозе сумма акцизов.
Пример
В г. Тольятти приобретен для нужд предприятия легковой автомобиль. Услуги по доставке автомобиля в Республику Беларусь автовозом произведены сторонней белорусской транспортной организацией.
Согласно п. 11 Инструкции о порядке заполнения книги покупок, налоговой декларации (расчета) по налогу на добавленную стоимость по товарам, ввезенным из Российской Федерации, расчета возмещения из бюджета сумм налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 05.02.2007 № 22 (по состоянию на 23.01.2008) (далее - Инструкция № 22), при включении в цену сделки расходов по доставке товара отражаются только оплаченные или подлежащие оплате расходы. Поскольку для доставки автомобиля привлекается перевозчик, то расходы по доставке включаются в налоговую базу при исчислении НДС.
В силу п. 5 Инструкции № 22 суммы НДС, уплаченные в установленные сроки, подлежат вычету в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость (далее - налоговая декларация), представляемой за тот налоговый период, в котором основные средства приняты на учет. Суммы НДС, уплаченные с нарушением установленных сроков, подлежат вычету в налоговой декларации, предоставляемой за тот налоговый период, в котором произведена их уплата в бюджет.
Пример
Автомобиль, приобретенный в г. Тольятти, оприходован 15 августа 2008 г., налог уплачен в бюджет 7 сентября 2008 г. Сумма НДС отражается в составе налоговых вычетов в налоговой декларации за январь - август, так как она уплачена в срок - не позднее 20 сентября. Если НДС уплачен с нарушением срока, например, 23 сентября, то вычет суммы налога производится в налоговой декларации за январь - сентябрь.
Ситуация 2. Автомобиль приобретен во Франции. Произведено таможенное оформление автомобиля.
В соответствии с п. 1.1 Указа Президента Республики Беларусь от 24.11.2005 № 546 "О некоторых вопросах налогообложения товаров, перемещаемых через таможенную границу Республики Беларусь" (далее - Указ № 546) освобождаются от обложения акцизами и НДС ввозимые на таможенную территорию Республики Беларусь юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями транспортные средства, кроме ввозимых из Российской Федерации, согласно приложению.
Таким образом, при ввозе автомобилей в Республику Беларусь, соответствующих по коду ТН ВЭД приложению к Указу № 546, НДС таможенным органам не уплачивается.
Если ввезенный автомобиль не числится в приложении к Указу № 546, то импортер уплачивает "ввозной" НДС таможенным органам в установленном порядке.
Исходя из п. 4 ст. 16 Закона Республики Беларусь "О налоге на добавленную стоимость" (далее - Закон об НДС) уплаченная сумма налога принимается к вычету на основании свидетельства о помещении товаров под заявленный таможенный режим и платежного документа, подтверждающего уплату НДС. Данный порядок вычета касается как покупателей, определяющих выручку "по отгрузке", так и покупателей, определяющих выручку "по оплате".
Ситуация 3. Организация приобрела бывший в употреблении грузовой автомобиль у другой организации - резидента Республики Беларусь. До принятия автомобиля на учет в качестве основного средства собственными силами покупателя выполнена его модернизация.
В 2008 году принятие на учет товаров (работ, услуг) собственного производства в качестве основных средств не является объектом налогообложения. Соответственно стоимость работ по модернизации автомобиля, выполненных собственными силами, не облагается НДС, если момент принятия на учет автомобиля после модернизации в качестве основного средства приходится на 2008 год.
Согласно п. 3-2 ст. 16 Закона об НДС суммы налога, уплаченные плательщиком при приобретении основных средств и нематериальных активов, подлежат вычету в соответствии с п. 5 указанной статьи.
Определение сумм налога, подлежащих вычету по приобретенным основным средствам и нематериальным активам, производится исходя из сумм налога, приходящихся на их полную стоимость.
Следовательно, сумма налога, предъявленная продавцом автомобиля, а также суммы "входного" налога по товарам (работам, услугам), приобретенным для модернизации, подлежат вычету в порядке, изложенном в п. 5 ст. 16 Закона об НДС. Этот порядок зависит от метода определения выручки от реализации, установленного учетной политикой покупателя.
Ситуация 4. Автомобиль приобретен резидентом Республики Беларусь у иностранной организации, не состоящей на учете в налоговых органах Республики Беларусь.
Исходя из ст. 1-2 Закона об НДС при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь иностранными организациями, не осуществляющими деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство и не состоящими в связи с этим на учете в налоговых органах Республики Беларусь, обязанность по исчислению и перечислению в бюджет налога возлагается на состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь организации и индивидуальных предпринимателей, приобретающих данные товары (работы, услуги), имущественные права. Согласно ст. 32 Общей части Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК) местом реализации товаров признается территория Республики Беларусь, если товар находится на территории Республики Беларусь и не отгружается и не транспортируется и (или) товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Республики Беларусь.
Таким образом, покупателю автомобиля необходимо исчислить НДС из стоимости автомобиля и ставки налога 18% в момент оплаты автомобиля иностранной организации (п. 3 ст.10 Закона об НДС). Указанный оборот отражается по строке 13 налоговой декларации, и налог уплачивается не позднее 22-го числа месяца, следующего за отчетным налоговым периодом, по результатам налоговой декларации с учетом имеющихся в данном налоговом периоде налоговых вычетов.
Сумма НДС отражается в составе налоговых вычетов в месяце ее уплаты в бюджет. Данный порядок осуществления налоговых вычетов применяется как покупателями, определяющими выручку "по отгрузке", так и покупателями, определяющими выручку "по оплате".
Ситуация 5. Автомобиль взят в аренду без права выкупа у резидента Республики Беларусь.
Вычет НДС из суммы арендной платы, предъявленной арендодателем, производится в общеустановленном порядке в зависимости от метода определения выручки от реализации, установленного учетной политикой покупателя. Если арендатор определяет выручку "по отгрузке", то он вправе принять к вычету сумму налога на момент оказания услуг по аренде, т.е. в день наступления права на получение арендодателем арендной платы, указанный в договоре аренды. При наличии счета-фактуры по НДС до сдачи налоговой декларации за месяц, на который приходится момент оказания услуг, арендатор вправе принять к вычету сумму налога, даже если он еще не внес арендную плату.
Если учетной политикой арендатора установлен метод определения выручки от реализации "по оплате", право на вычет НДС из суммы арендной платы наступает в день поступления денежных средств на счет арендодателя.
Пример
Срок внесения арендной платы за арендованный автомобиль согласно договору - не позднее 10-го числа отчетного месяца. Арендная плата за апрель не внесена. Момент оказания услуг по аренде у арендодателя наступает 10 апреля. При наличии счета-фактуры по НДС до срока сдачи налоговой декларации за апрель, арендатор, определяющий выручку "по отгрузке", вправе принять к вычету сумму НДС из суммы не уплаченной арендной платы за апрель.
Ситуация 6. Автомобиль взят в аренду без права выкупа у иностранной организации, не состоящей на учете в налоговых органах Республики Беларусь.
В соответствии с п. 1.5 ст. 33 НК местом реализации работ, услуг, имущественных прав признается территория Республики Беларусь, если деятельность организации или индивидуального предпринимателя осуществляется на территории Республики Беларусь и (или) местом их нахождения (местом жительства) является Республика Беларусь и ими выполняются работы, оказываются услуги, реализуются имущественные права (за исключением имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности), не предусмотренные п. 1.1-1.4 НК.
Настоящее положение применяется, в частности, в отношении услуг по перевозке товаров, пассажиров и их багажа, аренды, лизинга транспортных средств, включая аренду (фрахт) транспортных средств с экипажем.
Таким образом, в 2008 году местом реализации услуг по аренде транспортного средства в цели исчисления НДС не является территория Республики Беларусь, если продавец услуг осуществляет деятельность, находится не на территории Республики Беларусь.