В 1998 г. были введены Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 8/98 «Условные факты хозяйственной деятельности» и ПБУ 7/98 «События после отчетной даты». Цель введения данных положений — повышение достоверности бухгалтерской отчетности путем введения в нее сведений о фактах и событиях, которые могут произойти (или произошли) после отчетной даты. Технология отражения условных фактов и событий предусматривает отражение этих фактов заключительными оборотами отчетного года с последующей корректировкой этих оборотов в периоде, следующем за отчетным.
Запись считается исправительной независимо от того, корректируется ли запись, которая имела место в учете, или производится дополнительная запись. Порядок корректировки зависит от того, в отношении каких объектов учета производится корректировка: активов, доходов, расходов, признанных в отчетности, обязательств, и от того, как соотносятся период отражения в учете записи в искаженной или условной оценке и период внесения исправлений.
Если в ходе проверки бухгалтерской отчетности выявлено укрытие доходов или занижение финансовых результатов при отнесении на издержки производства затрат, не предусмотренных Налоговым кодексом РФ, исправление вносится как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном периоде. В случаях, если на затраты производства продукции (работ, услуг) отнесены расходы, подлежащие в соответствии с установленным порядком финансированию за счет собственных средств предприятия, или имело место излишнее начисление амортизации по основным фондам, исправления вносятся путем уменьшения соответствующих источников.
При обнаружении ошибки в текущем отчетном периоде, относящейся к прошлому отчетному периоду, на наш взгляд, теоретически возможны два варианта устранения:
• следует исправить уже сданную бухгалтерскую отчетность и известить об этом всех ее пользователей;
• не следует исправлять то, что уже официально было завершено, а вместо этого надо отразить включенные ошибки в тот момент, когда они были установлены.
Исправление бухгалтерской отчетности в периоде совершения ошибок не позволит решить основную задачу бухгалтерского учета — «формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним и внешним пользователям»
Данная информация в текущем периоде уже не актуальна для принятия соответствующих решений внутренними и внешними пользователями, а бухгалтерская отчетность за предыдущий период уже утверждена и представлена соответствующим пользователям.
Исправление ошибок в периоде их обнаружения приведет к искажению показателей деятельности предприятия за отчетный период, так как неправильно отраженные в бухгалтерском учете операции были совершены в предыдущем отчетном периоде. Данный факт также вступает в противоречие с основной задачей бухгалтерского учета — формированием полной и достоверной информации.
Основой для принятия решения о внесении исправлений в бухгалтерскую отчетность является момент установления ошибки — до или после утверждения бухгалтерской отчетности. Если ошибка обнаружена до утверждения отчетности, то исправления вносятся в общеустановленном порядке в соответствии с характером совершенной ошибки. Если ошибка обнаружена после утверждения бухгалтерской отчетности, то вносить исправления в отчетность текущего периода нецелесообразно.
Исправительные записи в бухгалтерском учете могут производиться следующими способами. Наиболее распространенным является способ, при котором выявленная ошибочная сумма сторнируется и производится правильная запись. Как правило, это применяется в случае, когда предприятием допущены ошибки при отражении операций по счетам бухгалтерского учета (неправильная корреспонденция счетов). Этот способ в основном используется для корректировки ошибок текущего отчетного периода (года).
Если допущена ошибка при отражении суммы операции, то допускается приведение дополнительной записи на сумму, которая не была отражена на счетах бухгалтерского учета (или была отражена сумма меньшая, чем требовалось).
Смешанная запись — когда дебетуемая или кредитуемая запись сторнируется, а другая отражается как дополнительная.
Корреспонденция счетов бухгалтерского учета при внесении исправлений в бухгалтерскую отчетность осуществляется в зависимости от вида ошибки.
Бухгалтеру, составляющему отчетность, необходимы «контрольные точки» для подтверждения правильности и точности отчетных показателей. В качестве такой «контрольной точки», на наш взгляд, можно рассматривать взаимосвязь показателей бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций с учетом следующих обстоятельств.
Во-первых, применение способа двойной записи означает, что искажения, обнаруженные в отношении какого-либо балансового счета, имеют место и в отношении корреспондирующего счета. Это необходимо учитывать при внесении исправлений в учете. Например, обнаружено завышение себестоимости продукции на 10 тыс. руб. из-за ошибки в стоимости материалов, переданных в производство. Нельзя внести изменения только в одну запись формирования себестоимости продукции, то есть записать: Дебет счета 20 «Основное производство», Кредит счета 10 «Материалы» — 10 тыс. руб., так как в этом случае при отсутствии материалов в натуре по дебету счета 10 «Материалы» будет иметь место сальдо на сумму 10 тыс. руб. Для устранения кредитового сальдо необходимо обнаружить корреспондирующий счет, по которому произведено искажение. Например, это счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». В этом случае следует сделать еще одну запись: Дебет счета 10 «Материалы», Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 10 тыс. руб.
Таким образом, исправление одной записи может повлечь за собой исправление целого ряда других записей.
Во-вторых, выявленные отклонения в стоимостной оценке одной операции могут повлечь за собой необходимость сложнейших расчетов для определения отклонений в других операциях.
В-третьих, при внесении исправлений в бухгалтерский учет необходимо помнить о налоговых последствиях корректировок и о том, что технология внесения исправлений в учет и в налоговые расчеты коренным образом различна.
Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).
Подаваемая налогоплательщиком налоговая декларация является итоговым документом, который содержит в себе сведения о сумме налоговой базы. Поэтому бухгалтерские ошибки приводят к тому, что и представляемая налоговая декларация составлена с ошибками. При этом в целях избежания штрафных санкций целесообразно внести изменения и дополнения в декларацию за тот период, в котором была допущена ошибка. В ст. 81 НК РФ указывается, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей к уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.
Глава 3. Анализ затрат на производство - как инструмент контроля за формированием себестоимости сельскохозяйственной продукции
3.1 Цели, задачи, информационная база анализа расходов и себестоимости продукции
Важным показателем, характеризующим работу предприятий, является себестоимость продукции, работ и услуг. От ее уровня зависят ключевые результаты деятельности предприятий, темпы расширенного воспроизводства, финансовое состояние субъектов хозяйствования.
Целью анализа расходов на производство и себестоимости отдельных видов и всей совокупности продукции является оценка их фактической величины за отчетный период по сравнению с их плановыми показателями и в динамике, выявление резервов экономии затрат и уменьшения себестоимости в расчете на единицу основного вида продукции и определение конкретных мер по использованию этих резервов в текущей деятельности и перспективе.
В процессе анализа затрат на производство и себестоимости выпускаемой продукции решаются следующие задачи:
•изучение состава и структуры затрат на производство, темпов их изменения и определение основных направлений поиска резервов их снижения;
•сравнение фактической производственной и полной себестоимости по основным видам продукции и по их совокупности с плановыми показателями и в динамике;
•изучение изменения уровня затрат по сравнению с предыдущим периодом и планом как в целом, так и по отдельным статьям калькуляции;
•установление и количественное измерение факторов, повлиявших на изменение затрат на производство и себестоимости отдельных видов продукции и в целом всей товарной продукции;
•определение вклада каждого подразделения в общие результаты, достигнутые предприятием по снижению себестоимости;
•установление обоснованности выбора базы распределения различных видов затрат (общехозяйственных, общепроизводственных и т.д.);
•выявление и количественное измерение резервов снижения затрат на производство и реализацию сельскохозяйственной продукции.
Источниками информации об экономических элементах затрат являются журнал-ордер № 10 (раздел 2 "Расчет затрат на производство по экономическим элементам") при журнально-ордерной форме счетоводства, а также сведения о затратах на производство и реализацию продукции (Ф. № 13-АПК).
Для исследования затрат по ФГУП ППЗ «Арженка» нами использованы также отчеты по птицеводству (Ф. № 7– сп) (прил. 4), а также отчеты о производстве, себестоимости и реализации продукции животноводства (прил. 5) и растениеводства (прил. 6) . Для расчета относительных показателей (затраты на единицу реализации, рентабельность затрат и др.) использованы формы № 1 «Бухгалтерский баланс» (прил. 1), № 2 «Отчет о прибылях и убытках (прил. 2), ф. № 5 «Приложения к бухгалтерскому балансу» (прил. 3). Информацию о материальных затратах содержит журнал-ордер № 10. В ведомости № 3 бухгалтер ФГУП ППЗ «Арженка» ведет учет движения материалов, где указываются остатки их на начало месяца, приход (из производства, от поставщиков), расход (списание материалов на счета 90, 91, 43, 20, 94, 25, 26). Распределение израсходованных материалов ведется в разрезе структурных подразделений ФГУП ППЗ «Арженка» (столовая № 2, столовые отделений 1, 2, 3, 4, инкубация, убойный цех и так далее.