Система, где предусматривается составление отчетов по данным сравнения сметных и фактических показателей, называется учетом по центрам ответственности.
Процесс сметного контроля на рисунке 3 называется управлением с обратной связью. Управление с обратной связью включает в себя контроль выпуска продукции, достигнутого по сравнению с необходимым, а также осуществление любых корректирующих действий в случае отклонения, если это необходимо.
Составление сметы — это процесс управления с прямой связью. Когда результаты далеки от требуемых, рассматриваются варианты действий до тех пор пока смета не будет составлена так чтобы можно было достичь требуемых результатов. Сопоставление фактических показателей со сметными для выявления отклонений и осуществления корректирующих действий с целью согласовать будущие штаты со сметными показателями — пример системы управления с обратной связью. Элементами системы бухгалтерского контроля являются как управление с обратной связью, так и управление с прямой связью.
Некоторые организации используют непрерывный план в качестве механизма контроля с прямой связью. Например, каждый квартал составляются непрерывные трехмесячные планы и сопоставляются с годовым планом на следующие три месяца. Компании, использующие этот подход, постоянно составляют прогнозы деятельности. Контроль осуществляется посредством сосредоточения внимания на возможных отклонениях начального и непрерывного планов на следующие три месяца и заблаговременном принятии мер для обеспечения соответствия фактических результатов запланированным. Кроме того, фактические результаты сопоставляются с непрерывным планом по месяцам. По свидетельству компаний, использующих этот метод управления, разница между фактическими результатами и непрерывными планами невелика.
Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции предполагает обязательное предварительное составление по каждому виду продукции нормативных калькуляций, которые рассчитываются на базе действующих на начало отчетного периода норм затрат. По мере внедрения организационных и научно-технических мероприятий, обновления норм и нормативов, нормативные калькуляции также обновляются.
При нормативном методе учет затрат ведется в пределах установленных норм и по отклонениям от них. Информация об имеющихся отклонениях имеет огромное значение для принятия управленческих решений с целью оперативного воздействия на процесс формирования себестоимости продукции.
При этом методе фактическая себестоимость продукции определяется путем прибавления (вычитания) к нормативной себестоимости доли отклонений от норм по каждой статье.
Для успешного применения нормативного метода необходимы следующие условия:
— строгое нормирование расхода всех видов ресурсов:
— предварительное составление нормативных калькуляций;
— разработка первичной документации, позволяющей фиксировать затраты по формированию продукции как в пределах норм, так и по отклонениям от них в разрезе мест, причин и виновников их возникновения:
— организация работ по подведению итогов и принятию оперативных управленческих решений по результатам контроля за формированием себестоимости продукции по каждому структурному под разделению и организации в целом.
Нормативный метод требует также разработки номенклатуры формируемой продукции, качественного оформления первичной документации и других организационно-технических мероприятий.
Нормативный метод в целом по сравнению с методом учета и калькулирования фактической себестоимости более эффективно решает задачу управления затратами. Основные достоинства этого метода заключаются в следующем:
- возможность контроля над затратами путем составления нормативных калькуляций:
—возможность контроля затрат путем сопоставления фактических значений с нормативными: возможность выявления и анализа мест, причин и виновников возникших отклонений фактических затрат от нормативных:
—- возможность оперативного принятия мер в ходе производственного процесса, а не только в конце отчетного периода.
К недостаткам этою метода можно отнести увеличение трудоемкости учетно-вычислительных работ и необходимость организации учета как в пределах норм затрат, так и по отклонениям от них.
В практической деятельности в качестве плановых норм можно использовать идеальные и прогнозные стандарты.
Идеальные стандарты показывают, какими должны быть затраты организации в оптимальных условиях (т.е. при отсутствии убытков и т.п.). Это цель, на которую должна ориентироваться вся политика управления затратами организации.
Прогнозные стандарты устанавливаются с учетом реальных условий функционирования организации. Такие стандарты позволяю более реально оценить будущие затраты организации, но они не могут служить стимулом к их снижению. Поэтому рекомендуется устанавливать стандарты затрат организации таким образом, чтобы достичь их было не очень легко, но возможно.
Стандарты затрат устанавливаются на относительно длительный период, чтобы менеджеры могли опираться на них в принятии решений. Но чтобы стандарты не теряли актуальности, их необходимо периодически пересматривать. На практике чаше всего это делают в процессе разработки годового плана (бюджета).
Стандарты устанавливаются на все виды затрат. Формула расчета затрат аналогична формуле, используемой в учете нормативной себестоимости:
З = (Цп±Oц)x(Qп±Qq), (1)
где п — индекс планового значения соответствующих величин.
Этот метод учета и калькулирования плановой (прогнозной) себестоимости сохраняет все положительные черты нормативного метода, но по сравнению с ним обладает дополнительным преимуществом: более глубокая обоснованность плановых величин по сравнению с нормативами обеспечивает увеличение точности прогнозов и эффективность контроля.
По отношению к производственному процессу учет затрат и калькулирование себестоимости продукции можно организовать в разрезе следующих методов: позаказного и пооперационного.
Сущность позаказного метода заключается в том. что учет затрат и калькулирование себестоимости продукции осуществляется по заказам на формирование одного индивидуального заказа. Для этого на каждый заказ в бухгалтерии открывается карточка, в которой учитываются затраты по заказу в течение всего срока его выполнения.
Прямые затраты учитываются в разрезе подразделений организации и заказов на основании первичных документов. Первичная документация по учету таких затрат оформляется на каждый заказ отдельно. Косвенные затраты включаются в себестоимость заказов путем распределения пропорционально основным расходам.
В течение срока выполнения заказа затраты учитываются как незавершенное производство. По окончании формирования заказа карточка закрывается и подсчитываются затраты на выполнение заказа. Подсчитанные затраты становятся фактической себестоимостью заказа. Если в соответствии с заказом формировалось несколько заказов, то себестоимость единицы определяется делением суммы затрат по статьям калькуляции на количество продукции.
Можно применять также пооперационный метод, при использовании которого основным объектом отнесения затрат является операция. Затраты на каждую операцию распределяют по единицам продукции, прошедшим данную операцию, пропорционально средней величине добавленных затрат. Преимущество пооперационного метода состоит в "привязке" калькуляции к технологическому процессу формирования продукции.
При методе учета затрат и калькулирования по полной себестоимости в себестоимость продукции включаются все издержки организации независимо от их деления на основные (переменные) и накладные (постоянные), прямые и косвенные. Затраты, которые невозможно непосредственно отнести на продукцию, распределяются сначала по центрам ответственности, где они возникли, а затем переносятся на себестоимость продукции пропорционально величине основных затрат.
Учет затрат предусматривает разделение затрат на прямые и косвенные, а также калькулируется полная фактическая себестоимость. Недостатки этой методики учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции в основном сводятся к следующему: показатель себестоимости продукции не всегда достоверно отражает объем действительных издержек производства и реализации продукции: недостаточная аналитичность учета затрат на производство в разрезе калькуляционных статей расходов затрудняет анализ изменений уровня и структуры себестоимости продукции, вызываемых техническим прогрессом: используются методы распределения косвенных расходов, не обеспечивающие достоверность калькулирования себестоимости отдельных видов продукции.
Поэтому можно применять другой вариант учета затрат, принципиально новый для отечественной учетной теории и практики. Этот вариант предполагает разделение всех затрат за отчетный период на производственные, обусловленные протеканием производственного процесса, и периодические, более связанные с длительностью отчетного периода. Этот вариант учета затрат и результатов предусматривает применение на практике основной идеи западной системы "директ-костинг " - разделение общихтекущих затрат отчетного периода по признаку их взаимосвязи с производством на производственные (прямые, условно-переменые) и периодические (косвенные, условно-постоянные) и калькулирование неполной производственной себестоимости.