Вопрос 9. Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности.
Требования к проведению первичного аудита установлены правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности».
При проведении первичного аудита аудиторской организации необходимо установить, что начальные сравнительные показатели отражают результаты финансово-хозяйственной деятельности и последовательность учетной политики экономического субъекта за период, предшествующий первичному аудиту. Аудиторская организация должна получить следующие достаточные аудиторские доказательства: начальные сравнительные показатели не содержат существенных искажений, влияющих на достоверность проверяемой отчетности; конечные и сравнительные показатели отчетности предыдущего отчетного периода перенесены в начало проверяемого отчетного периода; результаты корректировок начальных и сравнительных показателей раскрыты в пояснениях к проверяемой бухгалтерской отчетности; учетная политика применяется на постоянной основе, а ее изменения документируются в установленном порядке.
Первичный аудит должен обеспечить выявление искажений начальных и сравнительных показателей, имеющих существенное значение. На достаточность аудиторских доказательств влияют такие факторы как существенность начальных и сравнительных показателей, размер риска возможных искажений в предыдущем отчетном периоде, учетная политика, наличие по предшествующей аудиторской проверке заключения, отличного от безусловно положительного.
При проведении первичного аудита на выборочной основе могут применяться следующие аудиторские процедуры: ознакомление с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта; анализ учетной политики; изучение порядка составления бухгалтерской отчетности; установление соответствия данных синтетического и аналитического учета; оценка системы внутреннего контроля; проведение аналитических процедур; проведение письменных запросов к руководству экономического субъекта, третьим лицам, предыдущей аудиторской организации; изучение аудиторского заключения и письменной информации по результатам предшествующего аудита; проверка первичной документации предыдущего отчетного периода; рассмотрение влияния на показатели бухгалтерской отчетности исправлений, выполненных экономическим субъектом в соответствии с аудиторским заключением за предыдущий отчетный период.
Если рассмотренные выше аудиторские процедуры дают достаточные доказательства о достоверности начальных и сравнительных показателей и достоверные показатели отчетного периода, то аудиторская организация выражает мнение о достоверности проверяемой отчетности в форме безусловно положительного аудиторского заключения.
Если начальные и сравнительные показатели оказывают существенное влияние на достоверность проверяемой отчетности, но последняя достоверна – составляется условно положительное аудиторское заключение. Если начальные и сравнительные показатели недостоверны, составляется отрицательное аудиторское заключение. Если аудиторская организация не может получить достаточный объем аудиторских доказательств о достоверности начальных и сравнительных показателей составляется заключение с отказом от выражения мнения о достоверности отчетности.
В заключении должны быть изложены обстоятельства в отношении проверки начальных и сравнительных показателей, приведшие к составлению аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного.
Вопрос 10. Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита
Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности №14 разработано с учетом МСА 250 «Учет законов и нормативных актов при аудите финансовой отчетности».
При планировании и выполнении процедур аудита, а также при оценке и оформлении результатов аудита аудитор должен осознавать, что несоблюдение аудируемым лицом законодательства РФ может оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Однако нельзя ожидать, что аудит выявит все случаи несоблюдения законодательства РФ.
Под термином "несоблюдение" понимается как преднамеренное, так и непреднамеренное действие или бездействие аудируемого лица, которое противоречит нормативным правовым актам РФ.
Поскольку одной из целей аудита является выражение мнения о соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ, аудитору следует уделить особое внимание влиянию на аудит нормативных правовых актов РФ, регулирующих порядок ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Руководство аудируемого лица в соответствии с законодательством РФ несет ответственность за соблюдение аудируемым лицом требований нормативных правовых актов РФ, а также за предотвращение и обнаружение фактов несоблюдения нормативных правовых актов РФ.
Аудитор не несет ответственности за несоблюдение законодательства РФ аудируемым лицом. Однако периодическое проведение обязательного аудита можно рассматривать в качестве сдерживающего фактора для несоблюдения аудируемым лицом законодательства РФ.
Аудитор должен принять во внимание, что некоторые нормативные правовые акты РФ могут оказывать существенное влияние на деятельность аудируемого лица В частности, несоблюдение определенных актов может привести к прекращению деятельности аудируемого лица или поставить под вопрос непрерывность его деятельности. Например, такие последствия могут возникнуть при несоблюдении лицензионных требований и условий или других требований.
Аудитор должен, кроме того, получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства соблюдения тех нормативных правовых актов РФ, которые, по мнению аудитора, оказывают влияние на определение существенных величин и раскрытие информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Аудитору следует получить официальные письменные заявления и разъяснения руководства аудируемого лица о том, что аудитору сообщены все известные (имевшие место или возможные) факты несоблюдения нормативных правовых актов РФ, влияние которых должно учитываться при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности. При отсутствии доказательств обратного аудитор вправе предположить, что аудируемое лицо соблюдает нормативные правовые акты РФ при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности.
При оценке возможного влияния фактов несоблюдения требований нормативных правовых актов РФ на финансовую (бухгалтерскую) отчетность аудитор принимает во внимание:
- возможные финансовые последствия, в частности, санкции, ущерб, угрозу конфискации активов по решению суда, вынужденное прекращение деятельности и судебные разбирательства;
- необходимость раскрытия в финансовой (бухгалтерской) отчетности информации о возможных финансовых последствиях для аудируемого лица несоблюдения требований нормативных правовых актов РФ;
- необходимость поставить под сомнение достоверность всей финансовой (бухгалтерской) отчетности в случае, если последствия несоблюдения требований нормативных правовых актов РФ являются существенными для аудируемого лица.
Если аудитор пришел к выводу, что факт несоблюдения нормативных правовых актов Российской Федерации оказывает существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и не был надлежащим образом отражен в ней, он должен в письменном виде выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение.
Если аудируемое лицо препятствует аудитору в получении достаточных надлежащих аудиторских доказательств, подтверждающих, что факты несоблюдения нормативных правовых актов Российской Федерации, которые могут быть существенными для финансовой (бухгалтерской) отчетности, имели место могли иметь место, аудитору следует выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения из-за ограничения объема аудита.
Профессиональный долг аудитора не позволяет ему разглашать конфиденциальную информацию об аудируемом лице, в том числе об обнаруженных фактах несоблюдения нормативных правовых актов Российской Федерации, третьим лицам. Однако в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, аудитор должен сообщать информацию об обнаруженных фактах существенного несоблюдения нормативных правовых актов Российской Федерации уполномоченным государственным органам власти. В спорных случаях аудитор должен обратиться за соответствующей юридической консультацией.
Аудитор может принять решение об отказе от аудиторского задания, если аудируемое лицо не предпринимает никаких действий по исправлению ситуации, даже если последствия несоблюдения нормативных правовых актов Российской Федерации не являются существенными для финансовой (бухгалтерской) отчетности.
В соответствии с Кодексом этики аудиторов России при получении запроса от предполагаемого аудитора-преемника действующий аудитор должен указать на наличие профессиональных причин, по которым аудитору-преемнику не следует принимать данное поручение. Рамки, в которых действующий аудитор может обсуждать состояние дел аудируемого лица с предполагаемым аудитором, зависят от разрешения аудируемого лица, требований законодательства Российской Федерации и профессиональной этики.
Вопрос 11. Аналитические процедуры в процессе аудита.
Цели, виды, порядок выполнения аналитических процедур установлены правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Аналитические процедуры». Данный стандарт одобрен Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 22.01.98г. и является обязательным при осуществлении аудита, предусматривающего подготовку официального аудиторского заключения. В случае инициативного аудита требования стандарта носят рекомендательный характер.