Аналіз норм чинного податкового, адміністративного, кримінального та іншого законодавства сприяв виявленню їх недоліків та формуванню пропозицій щодо вдосконалення правових норм відповідно до результатів дослідження. Під час дослідження аналогії адміністративних правових норм кримінально-правовим за правопорушення меншої тяжкості застосовувався порівняльно-правовий метод.
Теоретичну базу дослідження склали праці вітчизняних і зарубіжних вчених, що стосуються теми дослідження. При написанні магістерської використовувалися чинне законодавство України та податкове законодавство інших держав. Оскільки магістерське дослідження носить значною мірою міжгалузевий характер, його нормативна база включає, крім норм адміністративного права, джерела інших галузей українського права: конституційного, цивільного, фінансового, податкового, кримінального тощо.
У процесі дослідження теми була вивчена правозастосовча діяльність Горлівської об’єднаної державної податкової інспекції та судова практика, проведено вибіркове опитування співробітників інспекції.
Наукова новизна роботи визначається тим, що вона є спеціальним комплексним дослідженням питань адміністративної відповідальності за податкові правопорушення.
В результаті проведеного дослідження сформульовано нові наукові положення, запропоновані здобувачем особисто. Основні з них такі:
- здійснено комплексний порівняльний аналіз норм податкового, адміністративного та кримінального законодавства саме щодо відповідальності за вчинення податкових правопорушень;
- сформульовано конкретні пропозиції та рекомендації щодо удосконалення правового регулювання юридичної відповідальності за вчинення правопорушень у сфері оподаткування;
- досліджені ознаки адміністративного правопорушення у сфері оподаткування та сформульовано його поняття;
- запропоновано новий підхід до класифікації податкових правопорушень в залежності від об’єкта протиправного посягання;
- обґрунтовано необхідність внесення ряду змін до Кодексу України про адміністративні правопорушення [2] та законів України у сфері оподаткування щодо притягнення до адміністративної відповідальності;
Практичне значення отриманих результатів полягає в тому, що висновки та пропозиції, які виносяться на захист, дозволяють глибше проникнути в сутність адміністративної відповідальності за правопорушення у сфері оподаткування та виявити їх специфіку.
Зроблені узагальнення, висновки та пропозиції можуть бути використані у подальших розробках з питань адміністративної відповідальності за податкові правопорушення, при підготовці навчальних посібників, практикумів, планів семінарських і практичних занять із адміністративного, податкового і фінансового права. Результати дослідження можуть бути використані в правотворчій діяльності при підготовці нормативних актів із питань податкової діяльності, а також у процесі правозастосовчої практики органів податкового контролю щодо застосування законодавства про адміністративні правопорушення.
Результати дослідження обговорені на нараді керівного складу Горлівської об’єднаної державної податкової інспекції. Практичним результатом магістерського дослідження є Методичні рекомендації щодо здійснення провадження за справами про адміністративні правопорушення (Додаток).
1. Відповідальність за порушення податковогозаконодавства
1.1 Юридична відповідальності за ухилення від сплати податків, зборів та інших обов’язкових платежів
Гроші, як вираз власності, еквівалент будь-якого товару, є не тільки необхідною умовою існування ринкових економічних відносин, але й складають мету, ціль більшості економічних злочинів [52]. Гроші виступають як предмет злочину, коли правопорушник посягає на грошові знаки, грошові маси, що перебувають у безпосередній власності громадян, знаходяться на зберіганні в банках, у приміщеннях юридичних осіб тощо.
Цікаво знати, що самому давньому спогаду про гроші — 4500 років. Уперше про це згадується в історичних пам’ятках сучасного Іраку (держава Двуріччя).
Перші монети було відчеканено у VII ст. до н. е. в царстві Лідія (сучасна територія Турції).
Перші власні монети — златники та серебреники з’явилися на Русі наприкінці Х століття, а паперові гроші — асигнації — у 1769 році, під час правління Катерини II.
На острові Яп (у Тихому океані) гроші вироблялись із каменя й досягали в діаметрі 4 м. У Судані їхню роль виконували металеві мотиги, в Ефіопії — шматки солі, на острові Санта-Круз — купки червоного пір’я завдовжки до 10 м.
Вважають, що відомі всім "30 серебреників", які отримав Іуда за зраду І. Христа, — це сіклі (шекелі) фінікійського міста Тіра.
Гривнями називались великі срібні злитки, бруски, що служили грошовою й ваговою одиницею в Давньоруській державі. Їхня вага дорівнювала приблизно 200 г. У XIV ст. на Русі гривню витіснив рубль. У суверенній Україні гривня стала національною грошовою одиницею з 1997 року [72].
Об’єктом злочинних посягань є фінансова діяльність держави, грошово-кредитна політика як сукупність організаційних, правових заходів у галузі обігу грошей та кредиту, за допомогою яких держава формує доходну частину бюджету, регулює економічні процеси, впливає на розвиток економіки. Даний вид регулювання завжди був монополією держави, найважливішим засобом формування політики методом впливу на внутрішні та зовнішні державні економічні процеси.
Залежно від стану справ у грошово-кредитній системі держави оцінюється ефективність діяльності уряду, усієї політичної системи. На стан справ у грошово-кредитній сфері впливає і незаконний вивіз капіталу, валюти за кордон. Україна з перших кроків своєї незалежності приділяла значну увагу правовій охороні фінансово-кредитної системи та грошової маси від злочинних посягань [52]. Основи політики в цьому напрямку були закладені вже в перших законах "Про власність"[6], "Про підприємницьку діяльність" [7], "Про банки і банківську діяльність"[31], "Про систему оподаткування" [9] та інших ще у 1991 року. Окрім адміністративних заходів, було розроблено заходи кримінально-правового впливу. Кримінальний кодекс України поповнився відповідними складами злочинів в окремих статтях та доповненнях до чинних.
Сучасна практика захисту суспільних відносин засобами юридичної відповідальності громадян та юридичних осіб за правопорушення в економічній сфері свідчить про наявність суттєвих колізій інтересів, а відповідно — про наявність значної кількості злочинів та інших правопорушень, пов’язаних зі сплатою податків та інших встановлених державою платежів, зборів [59]. Зауважу, що стаття 67 Конституції України визначила: "Кожен зобов’язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом" [1]. Тобто, сплата податків — це конституційний обов’язок громадянина (а тому і юридичної особи). Цей обов’язок, точніше, ці податкові правовідносини мають не цивільно-правовий, а публічно-правовий характер і ґрунтуються на владних підпорядкуваннях однієї сторони (громадянина, юридичної особи) іншій (державі) [103]. Ці правовідносини передбачають субординацію сторін, з яких одну представляє податковий орган, що діє від імені держави і має владні повноваження, а іншу — платник податку з зобов’язанням підкоритися цій вимозі. Вимоги податкового органу і податкове зобов’язання платника податку випливають не з угоди між ними, а з закону [58].
Розуміння податку як публічно-правового обов’язку, що виникає з Конституції та інших законів, дає підстави стверджувати, що їх невиконання чи неналежне виконання повинно кваліфікуватися як діяння, яке скоюється проти держави, що в даному випадку представляє інтереси всього суспільства [50]. Конституційний обов’язок щодо сплати податку конкретизується в низці законів.
Система законів та підзаконних актів, що регулює відносини у сфері оподаткування, визначає адміністративні повноваження відповідних державних установ — збирачів податків — та зобов’язання юридичних і фізичних осіб — платників податків [55].
Важливим засобом охорони податкових правовідносин є кримінальний закон. Стаття 212 ККУ визначає юридичний склад злочину та види кримінально-правової відповідальності за діяння, пов’язані з ухиленням від сплати податків, зборів та інших обов’язкових платежів. Санкція цієї статті передбачає такі види кримінального покарання, як конфіскація майна, штраф, звільнення з посади, виправні роботи, позбавлення волі. Винна особа зобов’язана, крім того, відшкодовувати завдані збитки [3].
Об’єктивна необхідність жорстких санкцій викликана значенням податків для існування держави. На сьогодні податки становлять близько 80% надходжень до Державного бюджету. Зменшення частки державного сектору в економіці ще більше посилює роль податків та їх своєчасного надходження. На жаль, правова свідомість та законослухняність фізичних та юридичних осіб в Україні перебувають не на належному рівні [70].
Юристам з економічним ухилом треба звертати увагу й на невизначеність законодавчої системи оподаткування, тимчасовість дії окремих законів, указів, постанов, необґрунтованість введення нових податків, їхніх розмірів. Великі податки викликають у юридичних осіб і громадян потребу ухилення від сплати, приховування реального прибутку. Про це часто, особливо під час виборчих компаній, говорять представники влади, включаючи і Президента України.
Нагадаю, що розмір дані, тобто податку, під час татаро-монгольської навали становив тільки четверту частину від прибутку подвір’я. Зараз розмір податку сягає 60—80% прибутку, фізичні особи сплачують 40% заробітку. А що собою являє ПДВ — податок на додану вартість — та як обґрунтувати його запровадження — ці питання порушує вже й сам Президент України.