Наряду с физическим износом, средства труда испытывают моральный износ. Причем в условиях нестабильной экономики, характеризующейся высокими темпами инфляции, не приходится говорить о моральном износе первого рода, который происходит вследствие удешевления производства машин. Зачастую отсутствует и моральный износ второго рода, связанный с созданием нового, более производительного оборудования.
В процессе кругооборота основной капитал последовательно проходит три основные стадии: материальный износ, амортизацию и возмещение. На стадии материального износа в результате производственного использования основных средств происходит изменение их стоимости. На стадии амортизации в процессе переноса стоимости основных средств на готовую продукцию
происходит создание фонда амортизации. На третьей стадии происходит возмещение стоимости основных средств. При этом основной капитал в каждый определенный момент одновременно находится в трех стадиях своего кругооборота. Одна часть используется в производственном процессе, вторая - в виде товарных запасов и незавершенного производства, третья - находится в виде амортизационного фонда, необходимого для возмещения изношенной части основных средств в натурально-вещественной форме, в объемах начисленной реновации. Следовательно, амортизационные отчисления, накопленные к моменту выбытия основных средств, должны быть достаточны для их полного восстановления и, кроме того, обеспечивать частичное восстановление средств труда в течение всего периода их эксплуатации.
Амортизацию можно рассматривать с нескольких позиций бухгалтерской, финансовой, налоговой, экономической. С бухгалтерской точки зрения амортизация характеризуется как процесс отражения в бухгалтерском учете уменьшения стоимости основных средств, обесценивающихся под влиянием физического и морального износа. То есть в данном случае амортизация определяется как специальный механизм учета пропорционального распределения стоимости основных средств, переносимой на производимый продукт, на период срока их службы. Но следует отметить, что определение годовой суммы амортизации не может считаться мерой физического износа или обесценивания основных средств за год, так как благодаря своевременно принятым мерам по уходу и ремонту, определенные объекты основных средств могут работать с одинаковой эффективностью и неизменными техническими показателями в течение ряда лет.
Если рассматривать амортизацию с финансовой точки зрения, то она представляет собой часть дохода, которая остается в распоряжении предприятия для осуществления процесса воспроизводства его основных фондов. В данном случае амортизация является одним из источников финансирования капитальных вложений.
С налоговой точки зрения амортизационные отчисления рассматриваются как величина, которая вычитается из дохода предприятия до уплаты налогов. Поэтому чем больше амортизационные отчисления, тем меньше будут налоговые обязательства предприятия. Правильно рассчитанная величина амортизационных отчислений позволяет определить, какую сумму предприятие на законном основании может изъять из своего дохода в виде затрат, включаемых в структуру себестоимости.
Общеэкономическое определение амортизации подчеркивает ее роль как фактора обновления средств труда. Кроме того, из определения вытекает то, что амортизацию можно рассматривать как элемент издержек, резервный фонд, фонд накопления. Амортизационными отчислениями называются средства, откладываемые из денежных сумм, полученных предприятием за реализацию продукции, в специальный резервный фонд, предназначенный как для приобретения новых средств труда взамен выбывших вследствие ветхости или устаревших по своим технико-экономическим характеристикам (полное возмещение или реновация), так и для капитального ремонта и модернизации действующих основных фондов (частичное возмещение).
С экономической точки зрения по отношению к отдельному объекту различают три вида амортизации:
- традиционная, соответствующая продолжительности срока службы объекта;
- промышленная, при которой частота аварий приводит к необходимости сокращения срока службы объекта (с учетом падения производительности труда по сравнению с конкурентами);
- технологическая амортизация, более быстрая, учитывающая моральный износ оборудования.
Согласно принятой в мировой практике концепции амортизация считается не оценкой или способом восстановления основных средств (то есть цель отчислений не сводится строго к восстановлению актива), а лишь методом распределения издержек по приобретению актива по годам срока его службы. Амортизация является статьей расхода, которая уменьшает балансовую прибыль, но не влияет на движение денежных средств, так как она является одновременно и статьей расхода и статьей дохода. Когда амортизация представляет собой элемент затрат на производство, она является статьей доходов, не связанной с оттоком средств. Механизм этого процесса представляет собой следующие этапы. На начальном - величина амортизационных отчислений, которые впоследствии сформируют амортизационный фонд, включаются в себестоимость производимой продукции. А амортизационный фонд (в части реновации) представляет собой сумму денежных средств, которая может быть использована на инвестиционные цели. С другой стороны, если амортизация является частью выручки от реализации продукции, то она служит статьей доходов, не сопровождающейся притоком дополнительных средств.
Скорость обновления основных производственных фондов задается посредством нормы амортизации, которая зависит от конкретного вида основных средств. Базой для расчета норм амортизационных отчислений служит нормативный срок замены основных фондов новыми или же капитально восстановленными. Что касается стоимости, первоначально авансированной на средства труда, то от нее зависят годовые суммы амортизационных отчислений, а не норма отчисления ее на амортизацию.
Норма амортизации является одним из главных экономических рычагов осуществления амортизационной политики. Посредством нее регулируется скорость обновления основных фондов, формируются источники финансовых ресурсов, капитальных вложений и интенсифицируется процесс воспроизводства. Влияние норм амортизации учитывается через установление нормативных сроков службы средств труда. Основными факторами, оказывающими влияние на нормативные сроки службы, как выделила их П.В.Тальмина, являются:
- уровень развития производственных сил, масштабы производства, темпы и направления научно-технического прогресса;
- соотношение между потребностями и ресурсами рынка средств труда.
Помимо этих факторов при формировании норм амортизации
учитываются специфические факторы, связанные с использованием основных фондов, а именно степень физического и морального износа конкретных средств труда, а также темпы развития воспроизводственного процесса.
Существующие нормы амортизационных отчислений едины для всех предприятий, организаций и отраслей народного хозяйства. Они установлены в процентах к балансовой стоимости основных фондов. Учитывая, что нормы амортизационных отчислений были разработаны исходя из среднего режима работы предприятий и организаций, а также работы машин и оборудования в нормальных условиях, к действующим единым нормам амортизации установлены поправочные коэффициенты, учитывающие интенсивность работы машин и оборудования, а также коэффициенты, учитывающие различные условия эксплуатации орудий труда. Расчет амортизационных отчислений производится путем умножения стоимости имущества на соответственную норму амортизации, утвержденную Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. № 1072 [Письмо Минэкономики РФ от 6 января 2000 г. № МВ-6/6-17 «Разъяснение о применении единых норм амортизационных отчислений»].
В течение определенного периода использование объекта основных средств должно приносить доход предприятию или служить для выполнения целей деятельности предприятия. Данный период называется сроком полезного использования. Он определяется предприятием при принятии объекта основных средств к бухгалтерскому учету. В случае не установления данного срока в законодательном порядке, а также для объектов основных средств, ранее использованных у других организаций, срок полезного использования определяется исходя из:
- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью применения;
- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной производственной среды;
- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срока аренды).
По активной части основных производственных фондов (машин, оборудования, транспортных средств) предприятия имеют право применять ускоренный метод начисления амортизации, чтобы быстрее перенести балансовую стоимость на продукт, ускорить внедрение в производство научно-технических достижений, одним словом, повысить заинтересованность предприятия в обновлении средств труда. Такой метод разрешено применять по основным фондам (активной их части), введенным в действие с 1991 года. При этом действует существенное ограничение: норма амортизационных отчислений на полное восстановление может быть увеличена не более чем в два раза. Ускоренная амортизация является целевым методом более быстрого по сравнению с нормативными сроками службы основных фондов полного перенесения их балансовой стоимости на издержки производства и обращения. Предприятия могут применять ускоренный метод исчисления амортизации в отношении основных фондов, используемых для увеличения выпуска средств вычислительной техники, новых прогрессивных видов материалов, приборов и оборудования, расширения экспорта продукции в случаях, когда ими осуществляется массовая замена изношенной и морально устаревшей техники более производительной. В случае, когда суммы амортизационных отчислений, начисленные предприятиями, использованы ими на иные цели, дополнительные суммы амортизации, соответствующие расчету по ускоренному методу, исключаются из издержек производства и обращения [Постановление Правительства РФ от 19.08.94г. № 967].