РЕФЕРАТ
ПО ДИСЦИПЛИНЕ
«МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ УЧЕТА И ФИНАНСОВОЙ ОТЧЁТНОСТИ»
Тема: «Отличия отечественной практики учета и отчетности от положений международных стандартов учета и финансовой отчетности»
П Л А Н
1. Подсчет выручки по РПБУ и МСФО
2. Затраты в РСБУ и МСФО
3.. Отчет о прибылях и убытках в РСБУ и МСФО
4. Автоматизация учета по РСБУ и МСФО
1. Подсчет выручки по РПБУ и МСФО
Порядок учета выручки по российским правилам установлен ПБУ 9/99, где сказано, что доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества). При учете выручки по международным стандартам следует руководствоваться МСФО 18 "Выручка" (IAS 18. Revenue), в котором определено, что выручка - это валовое поступление экономических выгод в ходе обычной деятельности компании, приводящее к увеличению капитала, иному, чем за счет взносов инвесторов и акционеров.
При сравнении стандартов РПБУ и МСФО необходимо помнить, что вопросы признания выручки, возникающей от договоров аренды, страхования, добычи полезных ископаемых и др., рассматриваются в отдельных МСФО, аналоги которых отсутствуют в системе российского учета.
И в российских, и в международных стандартах учета определены условия, при одновременном выполнении которых должна признаваться выручка (таблица 1.1):
Таблица 1.1. Условия признания выручки
| ПБУ 9/99 | МСФО (IAS) 18 |
| Организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом | Состоялся переход от компании к покупателю значительных рисков и преимуществ владения товарами |
| Сумма выручки может быть определена | Сумма выручки может быть надежно измерена |
| Имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации | Существует вероятность того, что экономические выгоды от сделки поступят в компанию |
| Право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана) | Компания-продавец больше не участвует в управлении и не контролирует проданный товар |
| Расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены | Понесенные или ожидаемые затраты, связанные со сделкой, могут быть надежно измерены |
Основное различие заключается в том, что для российского учета обязательными условиями признания выручки являются состоявшийся переход права собственности и наличие права на получение выручки. Международные же стандарты используют более расплывчатые термины (участие в управлении и контроль, риски и преимущества владения), которые позволяют в большей мере использовать профессиональное суждение бухгалтера.
Таким образом, для определения даты признания выручки по правилам российского учета основным ориентиром служит факт перехода права собственности, а для международных стандартов это не является определяющим моментом.
По правилам МСФО выручка всегда оценивается по справедливой стоимости полученного или ожидаемого встречного предоставления. В соответствии с ПБУ 9/99 выручка принимается к учету в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.
Оценка полученной выручки по международным и российским стандартам будет различаться в случае предоставления отсрочки или рассрочки платежа. В такой ситуации ПБУ 9/99 предписывает признавать выручку в полной сумме дебиторской задолженности, а МСФО (IAS) 18 устанавливает иной порядок: выручку надо признавать с учетом заложенной в договоре процентной ставки за пользование заемными средствами.
По правилам ПБУ 9/99 при обмене ценностями всегда должна признаваться выручка в сумме, равной стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению компанией. В свою очередь, стоимость этих товаров устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах компания обычно определяет стоимость аналогичных ценностей. Если стоимость полученных товаров установить невозможно, то выручка признается в размере стоимости переданных товаров.
По правилам МСФО (IAS) 18 при обмене товарами (услугами) выручка возникает лишь тогда, когда обмениваемые товары (услуги) отличаются друг от друга. Иными словами, необходимо различать так называемый коммерческий и некоммерческий обмен.
При отражении в учете операции по реализации товара с возможностью его последующей обратной покупки российские бухгалтеры, не задумываясь, отразят выручку в момент перехода права собственности, как того требует ПБУ 9/99. По правилам МСФО выручка будет признаваться в зависимости от сути сделки, если по условиям договора:
- к покупателю перешли риски и преимущества владения, должна признаваться выручка;
- продавец сохранил риски и преимущества владения (даже при произошедшем переходе права собственности), то целью сделки является привлечение финансирования и выручка не должна признаваться.
При совершении операций по договорам мены МСФО (IAS) 18 требует раскрывать суммы выручки, возникающей от обмена товаров или услуг, включенных в каждый значимый вид выручки. А согласно ПБУ 9/99 необходимо также дополнительно раскрывать информацию о количестве организаций, с которыми заключаются такие договоры, доле выручки, полученной по указанным договорам со связанными организациями, и способе определения стоимости продукции (товаров), переданной организацией.
2. Затраты в РСБУ и МСФО
Классификацию затрат российского учета по статьям МСФО нужно начинать с получения анализа счетов себестоимости, в частности счета 90.2 "Себестоимость продукции". Это позволит определить, структуру каких счетов требуется проанализировать в дальнейшем и какие переклассификации потребуются. Разбивка расходов по характеру затрат происходит при помощи анализа затратных счетов по субконто, где показывается, какие именно расходы отнесены на эти счета. Для того чтобы это стало возможно, бухгалтерская программа, используемая на предприятии, должна содержать достаточно подробную аналитику. В частности, анализ счета 90.2 может выглядеть следующим образом (таблица 2.3).
Таблица 2.3. Пример отчета "Анализ счета 90.2" из бухгалтерской программы
| Счет 90.2 | С кредита счетов | В дебет счетов |
| Сальдо на начало периода | ||
| 10 "Материалы" | ||
| 20 "Основное производство" | ||
| 41 "Товары" | ||
| 43 "Готовая продукция" | ||
| 90 "Продажи" | ||
| Обороты за период | ||
| Сальдо на конец периода |
Специфика российского учета на производственных предприятиях такова, что производственные затраты могут аккумулироваться не только на общепринятых затратных счетах, а также, например, на счете учета расходов будущих периодов. Такие случаи достаточно редко встречаются на практике, тем не менее рекомендуется при трансформации внимательно изучить обороты российского счета 97. Там, например, могут быть отражены операции по переработке давальческих материалов, в частности суммы, уплаченные переработчикам. Исходя из экономической сущности операций, может потребоваться их переклассификация в незавершенное производство.
Важным шагом для целей представления расходов "по функции затрат" является их правильная классификация на прямые производственные, административные, коммерческие и прочие операционные расходы. Обычно подобную классификацию можно получить по данным российского учета. Соответствующие расходы, как правило, отражаются на счетах 20, 23, 25, 28, 29 (прямые расходы), 26 (административные расходы), 44 (коммерческие расходы) и пр. Тем не менее, по основным подразделениям предприятия, обороты по которым в течение периода составляют значительную часть оборотов предприятия, рекомендуется проверить, насколько их классификация в программе учета соответствует реальному направлению деятельности подразделения.
Согласно МСФО (IAS) 2 необходимо оценивать запасы по наименьшей из себестоимости и возможной чистой стоимости реализации. Стоимость запасов в балансе не должна быть завышенной, поэтому их необходимо тестировать на наличие признаков обесценения. Для того чтобы оценить, не являются ли запасы предприятия обесценившимися, нужно знать их нормальную для производственного цикла оборачиваемость, а также прочие производственные факторы, влияющие на поступление и использование запасов.
По данным складского и бухгалтерского учета при помощи оборотно-сальдовой ведомости по запасам в разрезе наименований нужно выявить и оценить те наименования запасов, по которым отсутствуют обороты по кредиту в течение периода, превышающего нормальный производственный цикл, а также те, у которых кредитовые обороты меньше начального сальдо. В случае наличия таких запасов необходимо выяснить у технических служб или у отдела, занимающегося управленческим учетом, причины отсутствия движения по запасам в течение периода. Те наименования, которые являются обесценившимися, необходимо зарезервировать, создав соответствующий контрсчет в балансе, или списать на основании управленческого решения. Аналитический учет запасов, в том числе и резервов по обесценению, необходимо построить таким образом, чтобы можно было проследить дальнейшее их движение в последующих периодах.
Если ранее зарезервированные запасы списаны или использованы в учете по РСБУ, то необходимо уменьшить резерв в балансе и восстановить расходы в российском учете за счет резерва. Если в последующих периодах будут отсутствовать ранее имевшиеся признаки обесценения, приведшие к начислению резерва по запасам, соответствующие резервы должны быть восстановлены, причем проводка делается перспективно, т.е. прибыль прошлых лет при восстановлении резерва должна оставаться неизменной. Данные аналитического учета по резерву необходимы для формирования примечания к финансовой отчетности, в котором требуется показывать все движения резерва по запасам, включая начисления в течение периода, восстановления ранее созданных резервов и списания запасов за счет резервов.