Показатели выручки от реализации продукции, работ и услуг, а также добавленной стоимости таким универсальным источником служить не могут, так как из них предприятие должно возместить в первую очередь, соответственно, стоимость израсходованных на производство продукции товаров, работ и услуг сырья, материалов, топлива, а также амортизацию, как часть стоимости использованных при производстве основных фондов. Кроме того, при использовании показателя выручки от реализации сопоставление налоговой нагрузки по различным предприятиям не дает достаточно точного результата. Это связано с тем, что предприятия разных отраслей имеют неодинаковую структуру затрат на производство и, соответственно, несопоставимую экономическую базу для определения уровня налогового бремени. Только вновь созданная стоимость представляет собой величину истинного дохода предприятия, который после уплаты всех причитающихся налогов может быть использован на расширение и развитие производства, на решение социальных и иных потребностей предприятия.
Естественно, что по тем организациям, специфика деятельности которых не позволяет определить показатель вновь созданной стоимости, применяются иные показатели. В частности, по банкам при расчете налогового бремени сумма уплаченных налогов соотносится с суммой разницы между полученными операционными доходами и уплаченными по привлеченным средствам процентами. Имеется специфика и по ряду других видов деятельности, в частности по страхованию.
Одновременно с использованием этих показателей налоговой нагрузки государственные органы, отвечающие в стране за формирование налоговой политики, а также контролирующие исполнение налогоплательщиками налогового законодательства, в целях изучения влияния налогового процесса на финансовые результаты деятельности предприятий и организаций, проводят дополнительные обследования широкого круга налогоплательщиков.
При таком обследовании предприятия и организации - налогоплательщики группируются по однородным признакам, характеризующим их отношение к налогообложению. В частности, наиболее характерная группировка – по видам деятельности. Действительно, отношение к налогообложению, например, банковской, страховой и промышленной деятельности далеко от однотипности, и поэтому эти налогоплательщики, как правило, объединяются в разные исследуемые группы. То же относится и к другим видам деятельности, например научной, инновационной. Внутри таких групп также могут быть подгруппы, которые отличаются друг от друга составом производимой ими продукции. Это отличает, в первую очередь, промышленные предприятия. Группируются налогоплательщики и по признаку отношения их к сфере материального производства: заняты или не заняты они в этой сфере.
На основе такого обследования определяется степень налоговой нагрузки на налогоплательщиков различных групп, и делаются выводы о целесообразности или нецелесообразности внесения изменений в налоговую систему страны.
В мировой налоговой практике в качестве показателя налоговой нагрузки на макро уровне служит отношение суммы всех взысканных с налогоплательщиков налогов, вне зависимости от того, в бюджет какого уровня или в какой внебюджетный фонд они поступают, к объему полученного валового внутреннего продукта (ВВП).
Данные о степени налоговых изъятий по отношению к ВВП в различных странах приведены в табл. 2
Таблица 2
Удельный вес налоговых поступлений в различных странах по отношению к ВВП (в процентах)[32].
| Страна | Доля налогов и обязательных платежей | Доля налогов без обязательных платежей |
| Австрия | 45,5 | 29,9 |
| Бельгия | 46,4 | 31,1 |
| Великобритания | 33,9 | 27,7 |
| Германия | 42,9 | 23,1 |
| Дания | 52,8 | 49,7 |
| Испания | 35,5 | 21,7 |
| Италия | 42,9 | 27,4 |
| Канада | 36,3 | 31,0 |
| Нидерланды | 44,8 | 26,6 |
| США | 31,8 | 22,7 |
| Франция | 46,3 | 24,9 |
| Швеция | 54,2 | 38,1 |
| Япония | 28,6 | 18,2 |
| Россия | 30,7 | 22,1 |
Из этих данных можно сделать несколько важных выводов.
Во-первых, большинство экономически развитых стран мира к настоящему времени практически достигли максимально возможного уровня перераспределения через налоговую систему ВВП и национального дохода. Поэтому обеспечение дальнейшего роста поступлений доходов в бюджеты этих стран возможно в основном за счет изменения структуры налоговых изъятий и обеспечения на этой основе прямой зависимости роста налогов от роста ВВП. Увеличение же ставок налогов, равно как и отмена льгот по ним чреваты для этих стран как экономическими, так и негативными социальными последствиями.
Во-вторых, напрашивается вывод о том, что налоговое бремя для российских налогоплательщиков не столь велико, как это постоянно трактуется в экономической литературе. Действительно, уровень налогового изъятия в России в последние годы не превышал 34% ВВП. Между тем, те положения, которые абсолютно ясны и понятны для других стран, в отношении российской налоговой системы и ее нагрузки на налогоплательщиков должны рассматриваться через призму чрезвычайных особенностей развития российской экономики на современном этапе. Анализ этого положения показывает, что приведенные данные нуждаются в серьезной корректировке, в результате которой становится очевидным, что первоначальный вывод является весьма поспешным и в значительной степени неверным.
Дело в том, что определение показателя величины налоговой нагрузки в российской экономике через удельный вес налоговых поступлений в ВВП сродни показателю «средней температуры по больнице», где в целом все хорошо, а одна половина больных страдает от предельно высокой температуры, а другая – от недопустимо низкой. То же самое и с показателем налоговых поступлений в ВВП – в среднем по России. В среднем все вроде бы нормально, налоговая нагрузка находится вроде бы в пределах допустимой нормы, а также показателей многих других стран. И только непосредственный анализ указанного показателя в России показывает, что положение значительно сложнее, чем это представляется на первый взгляд.
Рассмотрим, какие же факторы оказывают благоприятное влияние на показатель изъятия налогов в российской налоговой системе.
Во–первых, необходимо иметь в виду, что данный показатель в России складывается в условиях практически полного отсутствия налоговой дисциплины. По данным МНС России примерно 20–24 % налогоплательщиков исправно, и в полном объеме платят в бюджет причитающиеся налоги. Примерно половина налогоплательщиков платит налоги, но всеми доступными им законными, а чаще незаконными способами минимизируют свои налоговые обязательства. Остальные налогоплательщики вообще не платят налоги, одни показывая так называемые нулевые балансы, а другие вообще не становятся на учет в налоговых органах.
По различным оценкам в российской экономике от 25 до 40 % ВВП создается в теневом секторе экономики, подавляющая часть которого не охватывается налогами. По данным Минфина России из-за сокрытия доходов и объектов налогообложения в консолидированный бюджет страны недопоступает ежегодно от 30 до 50 % налогов. В результате этого законопослушные налогоплательщики, а это в основном легальные товаропроизводители, производят отчисления в государственную казну в виде налогов, составляющих около половины произведенного ВВП. В среднем же получается, что в бюджет отчисляется около одной трети ВВП.
Во-вторых, на показатель налогового изъятия ВВП в России влияет еще и так называемый кризис платежей. Дело в том, что доля изъятия через налоги ВВП рассчитана исходя из фактически уплаченных в бюджет налогов или же запланированных к поступлению в бюджет на очередной финансовый год. Между тем, налоговые обязательства и их фактическое выполнение налогоплательщиком в российской экономике не одно и то же.
Таким же образом, т.е.: исходя не из положений налоговых законов, а возможностей, осуществляется и планирование поступления налогов в бюджеты всех уровней и внебюджетные фонды. Минфин России, финансовые органы в субъектах Федерации и органах местного самоуправления при составлении проектов соответствующих бюджетов определяют суммы налогов с учетом коэффициента собираемости налогов, составляющего по разным видам налогов от 70 до 90 % суммы налогов, вытекающих из проектируемой налогооблагаемой базы. О фактической собираемости налогов и проектируемой в бюджете можно судить по данным табл. 3[33].
Таблица 3
Уровень собираемости отдельных видов налогов,
| Вид налога | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | 2005 | 2006 |
| НДС на товары, производимые на территории РФ | 75,5 | 63,6 | 69,0 | 68,9 | 65,0 | 82,5 |
| НДС на товары, ввозимые на территорию РФ | 90,0 | 90,0 | 80,5 | 80,4 | 71,0 | 88,0 |
| Налог на доход/(прибыль) предприятий | 87,1 | 83,4 | 75,0 | 74,3 | 82,0 | 82,5 |
| Акциз на нефть | 81,2 | 90,3 | 90,0 | 81,2 | 90,0 | 100,0 |
| Акциз бензин | - | 98,0 | 60,0 | 92,3 | 60,0 | 93,5 |
| Акциз на газ | 69,4 | 87,1 | 62,8 | 88,1 | 73,2 | 92,0 |
| Акциз на спирт и ликероводочные изделия | 60,4 | 73,6 | 86,7 | 87,8 | 86,2 | 90,0 |
| Налог на пользование недрами | 83,5 | 96,3 | 70,0 | 83,6 | 70,0 | 78,3 |
Таким образом, общий показатель совокупной налоговой нагрузки налогоплательщиков должен быть скорректирован с учетом указанного коэффициента собираемости, или, проще говоря, на сумму ежегодного прироста недоимки по платежам во все виды бюджетов и внебюджетные фонды.