Налоги на товары и услуги, прежде всего таможенные пошлины, акцизы и налог на добавленную стоимость (НДС). Последний схож с налогом с оборота, при котором всю его тяжесть несет конечный потребитель. Налогоплательщики, которые в процессе работы добавляют стоимость к поступившим в их распоряжение предметам труда, облагаются налогом с этой добавленной стоимости. Но каждый налогоплательщик включает эту сумму в цену своего товара, который движется по цепочке вплоть до конечного потребителя.
НДС взимается в России и во всех странах ОЭСР (кроме Австралии, США, Швеции) с фирм-продавцов товаров и услуг в размере от 5 до 38% стоимости их товара (услуги). Обычно в стране применяется основная (стандартная) ставка этого налога (в странах-членах ЕС, например, она колеблется вокруг 15%; в России ставка НДС равна 20%), а также повышенная, пониженная; с отдельных товаров и услуг этот налог не взимается.
В 1992г. в РФ была сделана ставка на косвенные налоги в качестве основного источника налоговых поступлений для госбюджета. С этой целью были введены НДС и акцизы. Последние представляют собой одноступенчатый налог на определенный круг товаров, в число которых в соответствии с международной практикой включаются прежде всего винно-водочные и табачные изделия, горючее для личного транспорта, сами автомобили и некоторые другие. Суть НДС сложнее. Под “добавленной стоимостью” понимается разность между стоимостью товарной продукции и стоимостью тех товаров и услуг, которые были полностью затрачены на создание этой товарной продукции (т.е. текущими производственными затратами, без амортизации). НДС устанавливается в процентном отношении к “добавленной стоимости” на всех стадиях производства и обращения и носит, соответственно, многоступенчатый характер.
НДС первоначально распространился в отдельных странах Западной Европы взамен прежнего налога с оборота (или с продаж). Теоретически налог с оборота трактуется как многоступенчатый налог, налагаемый на все последовательные стадии производства и обращения, налог с продаж - как одноступенчатый косвенный налог, налагаемый лишь на конечные стадии производства и обращения.
НДС в большинстве стран ЕС вводится в качестве решающего направления унификации косвенного обложения, хотя и здесь сохраняются заметные межстрановые различия (например, сохранение в Германии в качестве главного косвенного налога - налога с продаж).
Введенный в России в 1992г. НДС заменил одноступенчатый налог с оборота и распространился на все стадии производства и обращения и некоторые другие операции, превращаясь в некий налог на все денежные сделки. Первоначально была установлена весьма высокая ставка НДС - 28%. Но даже после ее снижения (в 1993г. до 10% на продовольственные товары и 20% на прочие товары и услуги) она продолжает соответствовать максимальным ставкам, рекомендуемым в ЕС и заметно превышает ставки НДС и сходных налогов многих западных стран (в США ставка налога на продажи колеблется по штатам от 3 до 8,25%, в Канаде она равна 7,5 - 8%, в Германии - 15%, а на продовольствие - 7%, в Англии ставка НДС - 17,5%, в Японии - 3%). Введение в РФ НДС с высокими ставками способствовало заметному усилению и без того высокой инфляции в стране и ее разрушительного воздействия на экономику.
Доля отдельных налогов, участвующих в формировании доходной части бюджета, в разных странах с рыночной экономикой характеризуется следующими данными, % к итогу:
Налоги на личные доходы..............................................................................40
Налоги на прибыль корпораций (фирм)......................................................10
Социальные взносы.........................................................................................30
Налог на добавленную стоимость.................................................................10
Таможенные пошлины.....................................................................................5
Прочие налоги и налоговые поступления..................................................... 5
Первым общим показателем, характеризующим роль налогов в экономике той или иной страны, служит доля всех налоговых поступлений в валовом национальном продукте (ВНП). Эта доля достигает заметной величины в странах с развитой рыночной экономикой: в начале 90-х годов в США - 30%, в Германии - 38%, Франции - 44%, Англии -37%, Японии - 31%, Италии - 40%, Канаде - 37%, Швеции - 61%. Аналогичная доля в России в тот же период составляла 40 - 45%, в 1993 - 1995гг. - она снизилась до 30 - 35%. следовательно, после реформирования налоговой системы Россия по доле налогов в ВНП оказалась в ряду стран с развитой рыночной экономикой, имеющих умеренный уровень налогообложения. Сокращение этой доли в России к середине 90-х годов в основном вызвано двумя причинами - уменьшением относительного объема налогов из-за заметного снижения в 1993г. ставки налога на добавленную стоимость (НДС) и большими масштабами укрытия доходов от налогов.
Второй обобщающий показатель налоговой системы характеризует распределение налоговых поступлений по различным бюджетным уровням. В федеральных государствах это обычно трехуровневая система - федеральный уровень, уровень регионов (субъектов федерации) и местный уровень; в унитарных государствах - лишь два уровня: общегосударственный и местный.
Обычно в бюджетных системах центральную роль играет федеральный (общегосударственный) бюджет. Подходы к распределению налогов между отдельными бюджетными уровнями бывают различными.
Один подход предполагает привязку определенных налогов к тому или иному бюджетному уровню. Так, например, доходная часть федерального бюджета США формируется в основном за счет прямых налогов, в том числе подоходного налога с населения (примерно 45% всех доходов бюджета), взносов по социальному страхованию (около 35%), налога на прибыль корпораций (около 10%). Доля косвенных налогов незначительна (акцизы - около 5%, таможенные пошлины - 1,5 - 2%). Что касается бюджетов штатов, то их доходная часть формируется за счет косвенных налогов (налог на продажу и акцизы); источники доходов местных бюджетов - местные налоги, прежде всего налог на недвижимость. В США около 2/3 налогов поступает в федеральный бюджет; остальная часть примерно поровну распределяется между штатами и местными властями.
Второй подход состоит в разделении единых государственных налогов в определенных пропорциях между отдельными уровнями. В результате собственно региональные и местные налоги по своей значимости для бюджетов соответствующих уровней могут отходить на второй план. Например, в Германии федеральный и земельный уровни получают примерно одинаковые объемы налоговых поступлений, а местный уровень заметно меньше. Отдельные виды основных федеральных налогов по различным бюджетным уровням распределяются законодательно. По одним общегосударственным налогам устанавливаются постоянные нормы распределения (налог на прибыль компаний делится поровну между федеральным и земельными уровнями, 85% подоходного налога делятся пополам между этими двумя уровнями, а остальные 15% отдаются на местный уровень). По другим налогам распределение происходит на переменной основе. При делении между тремя уровнями налога на продажи, например, преследуют цель выровнять финансовое положение различных земель, поэтому нормативы распределения каждые 2 - 3 года меняются. В Германии практикуется также достаточно редкое так называемое “горизонтальное выравнивание” налогового бремени; более богатые земли перечисляют часть своих налоговых поступлений в менее процветающие.
Третий подход состоит в передаче средств от высоких бюджетных уровней в пользу низких. Такой подход в качестве дополнительного распространен практически во всех странах, но особо значимую роль он играет в некоторых унитарных государствах.
В современной России распределение налоговых поступлений по различным бюджетным уровням причудливо сочетает в себе все описанные подходы и характеризуется при этом изменчивостью и неопределенностью. Налоговые поступления делятся примерно поровну между федеральным уровнем и уровнем субъектов федерации (с тенденцией к увеличению доли последних) при явном преобладании косвенных налогов на федеральном и прямых налогов на уровне субъектов федерации. Распределение по бюджетным уровням у нас базируется на сочетании долевого участия всех уровней в основных налоговых поступлениях и субсидирования нижестоящих уровней вышестоящими (прежде всего со стороны федерального уровня). На практике указанное распределение стало объектом острой борьбы, проявляющейся, в частности, в стремлении ограничивать власть центра при определении долей участия в налоговых поступлениях, вырвать льготы для одних субъектов федерации за счет других, неудовлетворительном покрытии социальных и иных нужд многих субъектов федерации при распределении центром налоговых поступлений. Вместе взятые, эти противоречия заметно дестабилизируют весь бюджетный процесс. Общая долгосрочная тенденция - все большая доля совокупных налоговых поступлений направляется в бюджет центрального правительства в ущерб местным бюджетам. Наиболее высокие местные налоги - в Скандинавских странах и Швейцарии.
Важнейшими показателями, позволяющими количественно сопоставить налоговые системы России и ведущих стран с развитой рыночной экономикой и провести дальнейший качественный анализ, служат данные о структуре налогообложения. Как правило, число налогов в отдельных странах достигает нескольких десятков. Но решающую роль среди них играют немногие. В последние годы от 80 до 95% всех налоговых поступлений в ведущих странах с развитой рыночной экономикой приходится на такие прямые налоги, как подоходный налог с физических лиц, налог на прибыль компаний и взносы на социальное страхование, и такие косвенные налоги, как налоги на потребление (НДС, налог с продажи и пр.) и акцизы. В число прочих налогов попадает множество более мелких налогов общегосударственного (среди которых можно выделить таможенные пошлины, сложно сочетающие в себе фискально-перераспределительные и стимулирующие цели), регионального и местного значения, определяемых особенностями странового формирования налоговой системы.