Согласно законодательству, основанием для изъятия бухгалтерских документов органами ГНИ является постановление должностного лица налоговой инспекции. В постановлении должен содержаться мотив изъятия (т.к. закон допускает такие действия только при наличии сведений о сокрытии (занижении) прибыли), а также перечень документов, подлежащих изъятию. Само изъятие оформляется протоколом. Срок, на который изымаются документы, не установлен законом, что затрудняет для налогоплательщика составление и представление возражений по акту налоговой инспекции.
В соответствии с законодательством, сотрудники налоговой полиции для проведения проверки не вправе изымать бухгалтерские, договорные и прочие документы налогоплательщика. Изъятие допускается только в том случае, если в ходе проверки установлены факты сокрытия налогооблагаемой базы, и есть достаточные основания полагать, что первичные документы, подтверждающие эти факты, подменены или уничтожены. Изъятие производится на основании зарегистрированного и заверенного гербовой печатью постановления, которое выносится должностным лицом, проводящим проверку. В ходе изъятия составляется протокол.
Если налогоплательщик считает, что изъятие документов произведено без достаточных на то оснований, он имеет право обжаловать действия сотрудников налоговых органов в вышестоящей инстанции соответствующего налогового органа или в судебном порядке[3].
Списание денежных средств в безакцептном порядке. Решение о безакцептном списании денежных средств со счетов налогоплательщиков - юридических лиц - принимается руководителем налогового органа, выявившим сокрытие (занижение) прибыли на основании акта проверки. Органы налоговой полиции и инспекции вправе списывать в безакцептном порядке только недоимки за неуплату налогов, включая пени. Решением Конституционного Суда РФ от 17.12.03 г. признано не соответствующим Конституции РФ право налоговых органов списывать в бесспорном порядке штрафы, а также сами суммы сокрытой (заниженной) прибыли. Списание налоговых недоимок со счетов физических лиц не допускается, взыскание в данном случае возможно только в судебном порядке.
Любой налогоплательщик, не согласный с актом проверки и решением о безакцептном списании, имеет право обжаловать их как в вышестоящем налоговом органе, так и в судебном порядке.
Если списание еще не было произведено, налогоплательщик, не согласный с актом проверки, вправе подать в арбитражный суд по месту нахождения налогового органа исковое заявление о признании недействительным акта государственного органа (госпошлина составляет 10 минимальных размеров оплаты труда) и заявление об обеспечении иска, чтобы не допустить списания денежных средств до момента принятия судом решения. Если списание уже произошло, то налогоплательщик вправе требовать в судебном порядке возврата всей списанной суммы с возмещением ему убытка.
2.2 Проблемы при защите прав налогоплательщиков
Особенности становления налоговой системы Российской Федерации на современном этапе непосредственно связаны с усилением роли государства, которое является основным участником налоговых правоотношений. Механизм налогообложения включает в себя не только налоговые органы, но и в целом всю систему органов государственной власти и местного самоуправления, формирующих налоговую политику, а также судебных органов, способствующих ее реализации.
Как правило, налоговая деятельность государства охватывает четыре направления, применительно к которым возникают различные налоговые отношения[4]:
1. формированиие, правовое регулирование и обеспечение надлежащей деятельности системы налоговых органов государства ("налоговой структуры государства" или "налоговой администрации");
2. формирование налоговой системы государства, т.е. установление, введение, изменение и отмена посредством принятия соответствующих нормативных правовых актов налогов разного уровня;
3. производство взимания или уплаты налога и осуществление контроля за этими процессами со стороны налоговых органов государства;
4. установление финансово-правовой ответственности за нарушение налогового законодательства, установление порядка производства по делам о нарушениях налогового законодательства финансово-правового характера и привлечение лиц, виновных в налоговых правонарушениях, к соответствующей финансово-правовой ответственности.
Поскольку деятельность государства в налоговой сфере носит разносторонний характер, разработка общих принципов налогообложения в современной науке налогового права осуществляется применительно к конкретным институтам. Так, в большинстве литературных источников выделяют принципы построения системы налогов и сборов; установления налогов; принципы налоговой системы; принципы формирования системы налоговых льгот, а также принципы налогового контроля и налоговой ответственности, которые следует относить к системе принципов налогового правоприменения. В свою очередь, становление указанной системы принципов окажет значительное влияние на законотворческую деятельность и будет способствовать устранению ряда существенных недостатков, выявленных в результате анализа сложившейся правоприменительной практики.
Представляется, что формирование системы принципов правоприменения должно осуществляться по двум направлениям:
1. построение системы принципов налогового контроля и привлечения к налоговой ответственности;
2. совершенствование принципов правотворческой деятельности органов государственной власти и местного самоуправления в налоговой сфере.
Принципы налогового контроля и привлечения к налоговой ответственности не получили четкого закрепления в законодательстве о налогах и сборах. Между тем процесс совершенствования нормативной базы, регулирующей вопросы налогового контроля, зависит от наличия четко разработанной системы указанных принципов, которые могут быть использованы законодателем для внесения необходимых изменений и дополнений в нормативные правовые акты.
Налоговый кодекс РФ является основным нормативным актом, определяющим особенности осуществления процедуры налогового контроля за правильностью исчисления и своевременностью уплаты налоговых платежей. Поскольку указанная деятельность налоговых органов направлена на обеспечение потребностей федерального бюджета, она должна строиться на основе конституционных принципов налогообложения и сборов, в частности принципа законности, направленного на защиту прав налогоплательщиков в соответствии с положениями ст. 3 НК РФ.
Основой контрольной деятельности налоговых органов стала презумпция невиновности налогоплательщика, вытекающая из положений ст.3 НК РФ и позволяющая защищать интересы налогоплательщиков в судебном порядке в случае необходимости устранения коллизий правовых норм или возникновения споров с налоговыми органами.
Принцип презумпции невиновности налогоплательщика - новелла российского налогового законодательства. Его содержание раскрывается следующим образом. Во-первых, каждый налогоплательщик считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Во-вторых, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности налогоплательщика, возлагается на налоговые органы. В-третьих, все неустранимые сомнения в виновности налогоплательщика толкуются в его пользу[5].
Данный принцип на практике применяется только в случае привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности и не применяется в отношении уплаты недоимки и пени. Это правило вытекает из положения п. 5 ст. 108 НК РФ: привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить причитающиеся суммы налога и пени.
Несмотря на детальное регламентирование в Налоговом кодексе некоторых вопросов налогового контроля, все еще допускаются нарушения порядка проведения и оформления налоговых проверок, к виновным лицам не всегда принимаются надлежащие меры ответственности. Так, часто имеют место нарушения сроков проведения камеральных проверок, установленных ч. 2 ст. 88 НК РФ. Решения о проведении выездных налоговых проверок юридических лиц в ряде мест оформляются в виде поручений, а не постановлений, что не соответствует требованиям п. 1 ст. 91 НК РФ.
Несмотря на то что реализация функций налогового контроля - одна из основных задач налоговых органов всех уровней, непосредственное осуществление регулярного налогового контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах конкретными налогоплательщиками сосредоточено преимущественно в инспекциях МНС России по районам, городам без районного деления и районам в городах*. Поэтому деятельность судов, связанная с рассмотрением налоговых споров в новых условиях, должна строиться с учетом не только ранее названных принципов, но и принципа законности судебных решений, гарантирующего полноценную защиту прав налогоплательщика и соблюдение его экономических и правовых интересов.
С этой целью в ст. 105 НК РФ, определяющую порядок рассмотрения дел и исполнения решений о взыскании налоговых санкций, следует внести дополнение, на основании которого при рассмотрении дела о взыскании налоговых санкций арбитражные суды и суды общей юрисдикции должны проверять законность решения, вынесенного налоговым органом, устанавливать иные обстоятельства дела, имеющие существенное значение для вынесения решения.
Кроме того, необходимо существенно дополнить ст. 138 НК РФ, определяющую порядок обжалования актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц, положением, согласно которому обжалование актов налоговых органов приостанавливает их исполнение со дня подачи указанной жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд.