ГК РФ предусматривает субсидиарную ответственность учредителей (участников) юридического лица только в отношении унитарных предприятий и учреждений (статьи 115, 120 ГК РФ) (Приложение №2).
В соответствии с пунктом 6 статьи 63 ГК РФ (Приложение №2) при недостаточности у ликвидируемого казенного предприятия имущества, а у ликвидируемого учреждения - денежных средств для удовлетворения требований кредиторов (в данном случае налоговые органы), последние вправе обратиться в суд с иском об удовлетворении оставшейся части требований за счет собственника имущества этого предприятия или учреждения.
Очередность исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов при ликвидации организации среди расчетов с другими кредиторами такой организации определяется гражданским законодательством Российской Федерации.
Согласно статье 64 ГК РФ (Приложение №2) требования кредиторов юридического лица при его ликвидации удовлетворяются в следующей очередности:
в первую очередь удовлетворяются требования граждан, перед которыми ликвидируемое юридическое лицо несет ответственность за причинение вреда жизни или здоровью, путем капитализации соответствующих повременных платежей, а также по требованиям о компенсации морального вреда;
во вторую очередь производятся расчеты по выплате выходных пособий и оплате труда лиц, работающих или работавших по трудовому договору, и по выплате вознаграждений по авторским договорам;
в третью очередь производятся расчеты по обязательным платежам в бюджет и во внебюджетные фонды;
в четвертую очередь производятся расчеты с другими кредиторами.
Таким образом, расчеты по налогам и сборам относятся к третьей очереди.
Требования кредиторов каждой очереди удовлетворяются после полного удовлетворения требований кредиторов предыдущей очереди (за исключением требований, обеспеченных залогом).
При недостаточности имущества ликвидируемого юридического лица оно распределяется между кредиторами соответствующей очереди пропорционально суммам требований, подлежащих удовлетворению.
Требования кредиторов, не удовлетворенные из-за недостаточности имущества ликвидируемого юридического лица, считаются погашенными.
Пунктом 4 статьи 49 НК РФ установлено, что если ликвидируемая организация имеет суммы излишне уплаченных этой организацией налогов или сборов (пеней, штрафов), то указанные суммы подлежат зачету в счет погашения задолженности ликвидируемой организации по налогам, сборам (пеням, штрафам).
Подлежащая зачету сумма излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов (пеней, штрафов) распределяется пропорционально недоимке по иным налогам, сборам и задолженности ликвидируемой организации по пеням, штрафам, подлежащим уплате или взысканию в бюджетную систему Российской Федерации, контроль за исчислением и уплатой которых возложен на налоговые органы.
В ранее действовавшей редакции части первой НК РФ предусматривалась необходимость подачи заявления налогоплательщиком о проведении зачета. Однако, Федеральным законом №137-ФЗ такое требование упразднено.
В случае если у ликвидируемой организации имеется излишне уплаченная или излишне взысканная сумма налога, сбора, пени или штрафа и в то же время отсутствует задолженность по иным налогам, сборам, пеням или штрафам, то такая организация может обратиться в налоговый орган с заявлением о возврате излишне уплаченных (взысканных) сумм. Возврат излишне уплаченных сумм должен быть произведен не позднее одного месяца со дня подачи налогоплательщиком указанного заявления.
Положения, о порядке исполнения обязанностей по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов при ликвидации организации, применяются также при уплате налогов в связи с перемещением товаров через таможенную границу (пункт 5 статьи 49 НК РФ).
Более подробно с вопросами, касающимися исполнения обязанности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов при ликвидации организации, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR-ИНТЕРКОМ-АУДИТ» «Исполнение обязанности по уплате налогов и сборов» статья 50. Исполнение обязанности по уплате налогов и сборов (пеней, штрафов) при реорганизации юридического лица
В комментируемой статье рассматривается вопрос об уплате налогов, сборов, пеней и штрафов в случаях проведения структурных изменений (реорганизации), повлекших существенные организационные, имущественные и финансовые изменения в балансе хозяйственной деятельности, бухгалтерской отчетности, налоговых обязательствах юридического лица.
Реорганизация юридического лица, в соответствии со статьей 57 ГК РФ может быть осуществлена по решению его учредителей (участников) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами. Формами реорганизации юридических лиц являются: слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование.
В отдельных случаях реорганизация юридического лица в форме его разделения или выделения из его состава одного или нескольких юридических лиц осуществляется по решению уполномоченных государственных органов или по решению суда.
Так, например, согласно статье 38 Федерального закона от 26 июля 2006 года №135-ФЗ «О защите конкуренции» (Приложение №22) антимонопольный орган вправе обратиться в суд с иском о принудительном разделении коммерческой организации или осуществляющей предпринимательскую деятельность некоммерческой организации, занимающих доминирующее положение, либо о выделении из их состава одной или нескольких организаций в случае систематического осуществления ими монополистической деятельности.
В случаях, установленных законом, реорганизация юридических лиц в форме слияния, присоединения или преобразования может быть осуществлена лишь с согласия уполномоченных государственных органов. Например, статьей 27 указанного закона предусмотрены случаи, когда для совершения слияния либо присоединения требуется согласие антимонопольного органа. Кроме того, статьей 30 Федерального закона от 26 июля 2006 года №135-ФЗ «О защите конкуренции» (Приложение №22) перечислены случаи, когда реорганизованная организация обязана уведомить антимонопольный орган о проведенной реорганизации.
Юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц.
При реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица.
Государственная регистрация юридических лиц, вновь возникших в результате реорганизации, и внесение в государственный реестр юридических лиц записи сведений о прекращении деятельности реорганизованных обществ осуществляются в порядке, установленном Федеральным законом от 8 августа 2001 года №129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей».
При реорганизации юридического лица его права и обязанности переходят к правопреемнику (правопреемникам), что подтверждается в случаях слияния, присоединения, преобразования данными передаточного акта, а в случаях разделения, выделения - данными разделительного баланса.
Согласно статье 59 ГК РФ (Приложение №2) передаточный акт и разделительный баланс должны содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая и обязательства, оспариваемые сторонами.
Реорганизация - это процедура, которая сопряжена с соблюдением определенных требований гражданского, бухгалтерского и налогового законодательства. При этом затрагиваются интересы двух сторон:
- передающей;
- принимающей.
От формы реорганизации зависит порядок ее проведения и состав оформляемой документации. В процессе реорганизации одни организации (акционерные общества) прекращают свое существование, другие возникают в виде новых организаций, или представляются в ином качестве.
Обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником (правопреемниками):
- правопреемник (правопреемники) должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям.
- правопреемник (правопреемники) должен уплатить причитающуюся сумму штрафов, которые наложены на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации.
Наряду со всеми возложенными обязанностями правопреемник (правопреемники) реорганизованного юридического лица пользуются всеми правами, исполняют все обязанности в порядке, предусмотренном НК РФ для налогоплательщиков.
На Федеральную налоговую службу Российской Федерации - федеральный орган по налогам и сборам возложена обязанность ведения Единого государственного реестра налогоплательщиков. «Правила ведения единого государственного реестра налогоплательщиков», утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 26 февраля 2004 года №110 «О совершенствовании процедур государственной регистрации и постановки на учет юридических лиц и индивидуальных предпринимателей».
Согласно пункту 3 Реорганизация юридического лица не изменяет сроков исполнения обязанностей по уплате налогов правопреемником (правопреемниками) этого юридического лица.
Следует отметить, что в соответствии со статьей 89 НК РФ в связи с реорганизацией организации-налогоплательщика, плательщика сбора - организации налоговые органы вправе проводить повторные налоговые проверки.