Термин «Стандарт-кост» состоит из двух слов: «стандарт», который означает количество необходимых производственных затрат (материальных и трудовых) для выпуска единицы продукции, или заранее исчисленные затраты на производство единицы продукции или оказания услуг, а слово «кост» - это денежное выражение производственных затрат, приходящихся на единицу продукции. Таким образом, «Стандарт-кост» в полном смысле слова означает стандартные стоимости затрат. Эта система направлена прежде всего на контроль за использованием прямых издержек производства, а смежные калькуляции - для контроля накладных расходов.
В основе системы «Стандарт-кост» лежит предварительное (до начала производственного процесса) нормирование затрат по статьям расходов:
· основные материалы;
· оплата труда основных производственных рабочих;
· производственные накладные расходы (заработная плата вспомогательных рабочих, вспомогательные материалы, арендная плата, амортизация оборудования и др. );
· коммерческие расходы (расходы по сбыту, реализации продукции).
Предварительно исчисленные нормы рассматриваются как твердо установленные ставки, с тем чтобы привести фактические затраты в соответствие со стандартами путем умелого руководства предприятием. При возникновении отклонений стандартные нормы не изменяют, они остаются относительно постоянными на весь установленный период, за исключением серьезных изменений, вызываемых новыми экономическими условиями, значительным повышением или снижением стоимости материалов, рабочей силы или изменением условий и методов производства. Отклонения между действительными и предполагаемыми затратами, возникающие в каждом отчетном периоде, в течение года накапливаются на отдельных счетах отклонений и полностью списываются не на затраты производства, а непосредственно на финансовые результаты предприятия.
1. 3 Представление системы учета «Стандарт-кост»
Система учета «Стандарт-кост» может быть представлена при помощи следующей схемы: [5]
1. Выручка от продажи продукции.
2. Стандартная себестоимость продукции.
3. Валовая прибыль (п. 1 - п. 2).
4. Отклонения от стандартов.
5. Фактическая прибыль (п. 3 - п. 4).
Калькуляция, рассчитанная при помощи стандартных норм, является основной оперативного управления производством и затратами. Выявляемые в текущем порядке отклонения от установленных стандартных норм затрат подвергаются анализу для выяснения причин их возникновения. Это позволяет администрации оперативно устранять неполадки в производстве, принимать меры для их предотвращения в будущем.
В зарубежной практике система «Стандарт-кост» не регламентирована нормативными актами, в связи с чем не имеет единой методики установления стандартов и ведения учетных регистров. В результате этого даже внутри одной компании действуют различные нормы: базисные, текущие, идеальные, прогнозные, достижимые и облегченные.
При установлении норм широко используются физические (количественные) стандарты, позволяющие измерить в натуральном выражении расход материала, количество рабочей силы и объем услуг, необходимых для производства данного изделия. Эти физические стандарты затем умножают на коэффициенты в денежном исчислении и получают стандартные стоимостные нормы.
В связи с тем, что накладные расходы охватывают множество отдельных статей, часть которых трудно или нецелесообразно измерять точно, стандарты накладных расходов даются в денежной оценке без указания количественных норм. Исключение составляют важнейшие составные части накладных расходов (например, непроизводственная заработная плата), по которым в некоторых случаях могут устанавливаться количественные стандарты.
В условиях рыночной экономики цены на материалы подвержены непрерывным колебаниям в зависимости от спроса и предложений. Поэтому стандарты на материалы устанавливаются большей частью, либо исходя из уровня цен, которые действуют в момент разработки стандартов, либо исходя из определения средних цен, которые будут преобладать в течение периода использования норм. Соответственно стандарты ставок заработной платы по операциям технологического процесса часто являются средними расценками.
Нормы расхода материалов и производственной заработной платы устанавливаются обычно в расчете на одно изделие. Для контроля за накладными расходами разрабатываются сметные ставки за определенный период, исходя из намеченного объема продукции. Сметы накладных расходов носят постоянный характер. Однако при колебаниях объема производства для контроля за накладными расходами создаются переменные стандарты и скользящие сметы.
В основе установления скользящих смет накладных расходов лежит классификация затрат в зависимости от величины объема выпуска на постоянные, переменные и полупеременные. Последние, в свою очередь, разбиваются на их постоянные и переменные составные элементы. В результате сметная ставка (норма) накладных расходов определяется как сумма переменной их части по заранее установленным нормам на единицу объема выпуска и постоянных издержек.
Для исчисления стандартной себестоимости продукции нормативные затраты на материалы, рабочую силу и накладные расходы суммируются. Возникшие же отклонения определяют следующим образом (табл. 1).
При необходимости (например, при отражении отклонений с подразделением по причинам) каждый из этих счетов может быть расчленен на более мелкие аналитические счета.
Таблица 1[6] Расчет отклонений от норм затрат при системе «Стандарт-Кост»
| № | Виды отклонений | Расчет отклонений |
| I. По материалам | ||
| 1 | По цене используемых материалов | (Нормативная цена единицы материала - фактическая цена) * количество купленного материала |
| 2 | По количеству используемых материалов | (Нормативное количество материала на фактический выпуск продукции - фактический расход материалов) * нормативная цена материалов |
| 3 | Совокупное отклонение расхода материалов | (Нормативные затраты на единицу материала – фактические затраты на единицу материала) * фактическое количество используемых материалов на выпуск продукции |
| II. По труду | ||
| 1 | По ставкам заработной платы | (Нормативная почасовая ставка заработной платы - фактическая почасовая ставка заработной платы) * фактически отработанное время |
| 2 | По производительности труда | (Нормативное время на фактический выпуск продукции - фактически отработанное время) * нормативная почасовая ставка оплаты труда |
| 3 | Совокупное отклонение по трудовым затратам | (Нормативные затраты труда на единицу продукции - фактические затраты труда на единицу продукции) * фактический объем выпуска продукции |
| III. По накладным расходам | ||
| 1 | По постоянным накладным расходам | (Сметная ставка постоянных накладных расходов на единицу продукции - фактическая ставка постоянных накладных расходов на единицу продукции) * фактический объем выпуска продукции |
| 2 | По переменным накладным расходам | (Сметная ставка переменных накладных расходов на единицу продукции - фактическая ставка переменных накладных расходов на единицу продукции) * фактический объем выпуска продукции |
| IV. По валовой прибыли | ||
| 1 | По цене реализации | (Нормативная цена единицы продукции - фактическая цена единицы продукции) * фактический объем реализации |
| 2 | По объему реализации | (Объем сметной реализации – объем фактической реализации) * нормативная прибыль на единицу продукции |
| 3 | Совокупное отклонение по валовой прибыли | Совокупная нормативная прибыль - совокупная фактическая прибыль |
В теорию отечественного учета система «Стандарт-кост» вошла в 1933г. в связи с опубликованием перевода книги Ч. Гаррисона «Стандарт-кост». В вышедшей годом позже книге другого американского экономиста Т. Дауни «Стандарт-кост в системном учете» рассматривался упрощенный вариант этой системы, излагались методы и техника бухгалтерских проводок в стабильной оценке и с последующей корректировкой их для приведения результатов учета к фактическому уровню, т. е. предлагалась система учета производственных затрат, использующая принцип отклонений и поправочных коэффициентов лишь в итоговых цифрах, чтобы отчетливее отделить затраты, обусловленные производственной деятельностью предприятия, от всех прочих. Предлагаемая им система учета предусматривала наличие предварительного калькулирования, но не нуждалась в решении детальных вопросов организации производства, которые поднимались Ч. Гаррисоном.
В 1931 г. Институт техники управления предпринял детальное изучение возможных путей реализации и практического применения системы «Стандарт-кост» у нас в стране. Большой вклад в решение этого вопроса внесли Е. Г. Либерман[7] (1987-1981), М. Х. Жебрак[8] (1889-1962), представив данную систему в модифицированном виде как нормативный метод учета затрат.
Отечественная система нормативного учета производства предполагает соблюдение следующих принципов:
1) предварительное составление калькуляции нормативной себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии текущих норм и смет;
2) учет в течение месяца изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости;