Устранение двойного налогообложения
НК, как и Закон, предусматривает возможность освобождения от уплаты налога на доходы в Республике Беларусь или снижения его размера на основании положений международных соглашений.
В соответствии со ст. 151 НК для целей применения положений международных договоров иностранная организация, являющаяся фактическим владельцем дохода, представляет по форме и в порядке, установленным Министерством по налогам и сборам Республики Беларусь, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том иностранном государстве, с которым Беларусь имеет действующий для нее международный договор по вопросам налогообложения (далее - подтверждение), которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. Подтверждение представляется в налоговый орган ежегодно и действительно на протяжении календарного года, в котором оно выдано, причем оно может представляться как до, так и после уплаты налога на доходы.
В ст. 151 НК приведены и другие особенности представления подтверждения.
Представление подтверждения в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента является основанием для неудержания налога на доходы или удержания налога на доходы по пониженным ставкам. Соответственно при непредставлении в налоговый орган подтверждения налог на доходы удерживается и перечисляется в бюджет в установленном порядке.
Таким образом, с 2010 года изменена процедура применения положений международных договоров. Если ранее подтверждение являлось основанием для неудержания налога или удержания налога по пониженным ставкам только после рассмотрения его налоговым органом Республики Беларусь и вынесения по нему решения о применении международного договора, то теперь достаточно представления самого подтверждения.
Возврат ранее удержанного (уплаченного) налога на доходы, в отношении которого международными договорами предусмотрены иные положения, чем те, которые установлены НК, осуществляется налоговым органом по месту постановки на учет налогового агента в белорусских рублях после подачи заявления о возврате (зачете) налога, подтверждения, копии договора (или иного документа), в соответствии с которым выплачивался доход (платеж) иностранной организации.
Применение положений НК к сделкам, заключенным до 1 января 2010 г.
При применении новых положений законодательства необходимо учитывать правила их применения во времени.
Статьей 2 Закона Республики Беларусь от 29.12.2009 № 72-3 "О введении в действие Особенной части Налогового кодекса Республики Беларусь, внесении изменений и дополнений в Общую часть Налогового кодекса Республики Беларусь и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Республики Беларусь и их отдельных положений по вопросам налогообложения" предусмотрено, что Особенная часть НК применяется только к отношениям, регулируемым налоговым законодательством и возникшим с 1 января 2010 г. По отношениям, регулируемым налоговым законодательством, возникшим до указанной даты, Особенная часть НК применяется к тем правам и обязанностям, которые возникнут после введения ее в действие.
С учетом сказанного для определения подлежащих применению норм необходимо определить момент возникновения обязательств у плательщика (налогового агента).
Статьей 148 НК определено, что дата возникновения обязательств по уплате налога на доходы определяется как приходящийся на налоговый период день начисления иностранной организации дохода (платежа).
При этом днем начисления дохода (платежа) иностранной организации признается наиболее ранняя из следующих дат:
- дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) факта выполнения иностранной организацией работ, оказания услуг, приобретения у иностранной организации недвижимого имущества, приобретения предприятия как имущественного комплекса (его части), принадлежащего иностранной организации, приобретения доли (пая, акций), принадлежащей иностранной организации как участнику организации, либо ее части;
- дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) обязательств перед иностранной организацией по выплате доходов в виде дивидендов, доходов от долговых обязательств, роялти, операций по реализации (погашению) ценных бумаг (кроме акций), реализации товаров на условиях договоров поручения, комиссии и иных аналогичных гражданско-правовых договоров;
- дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) факта выплаты налоговым агентом дохода иностранной организации (факта осуществления платежа, передачи имущества, имущественных прав, проведения зачета встречных однородных требований в зависимости от установленной сторонами договора формы расчета).
Если доход выплачивается иностранной организации другой иностранной организацией, не имеющей в Республике Беларусь представительства, необходимо учитывать положения п. 3 ст. 148 НК, которым, в частности, установлено, что днем начисления такого дохода (платежа) признается наиболее ранняя из следующих дат:
- дата совершения хозяйственной операции на территории Беларуси, с которой связано получение дохода, признаваемого объектом налогообложения налогом на доходы;
- дата выплаты дохода иностранной организации (факта осуществления платежа, передачи имущества, имущественных прав, проведения зачета встречных однородных требований в зависимости от установленной сторонами договора формы расчета).
Перечисленные нормы необходимо учитывать при выборе правил, применяемых при исчислении налога на доходы.
Например, у плательщика возникает вопрос, какую ставку налога применять при обложении дохода иностранной организации, которая является учредителем (участником) белорусского общества с ограниченной ответственностью, в виде дивидендов, начисленных за 2009 год. В данном случае необходимо учитывать, что дивиденды образуются в результате распределения прибыли ООО между его участниками. Прибыль распределяется между ними в определенный момент времени, и с учетом положений НК (прежде это был п. 4 ст. 10 Закона) необходимо определить, на какую дату приходится момент возникновения обязательств по уплате налога на доходы. Если обязательство возникло до 1 января 2010 г., то следует применять положения Закона. В противном случае применяются новые правила.
В частности, рассматривая доходы в виде дивидендов, которые были начислены в 2009, но выплачиваются в 2010 году, следует учитывать, что они должны облагаться с применением прежней налоговой ставки в размере 15%.