Таким образом, по основным средствам, возможно установление единых сроков полезного использования для целей бухгалтерского и налогового учета. ·
Революционными можно назвать изменения, произошедшие в методике исчисления сумм амортизации в целях налогообложения. Налогоплательщикам предоставили выбор метода начисления амортизации.
Как и ранее начисление сумм амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором основные средства были введены в эксплуатацию (пункт 9 статьи 258 НК РФ). При этом основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.
Кроме того, данные основные средства до момента их государственной регистрации не включаются в базу, используемую для определения лимита расходов по ремонту основных средств, предусмотренного в статье 260 НК РФ, хотя и будут числиться в составе основных средств.
Если раньше для целей налогообложения организации могли применять только линейный метод в соответствии с установленными нормами (Постановление 1072), то сейчас налогоплательщикам дается определенная свобода.
Методы и порядок расчета амортизации предусмотрены в статье 259 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 данной статьи в целях налогообложения организации могут применять два метода начисления амортизации: линейный и нелинейный. При этом метод начисления определяется организацией самостоятельно для каждого объекта основного средства. Исключением из этого являются здания, сооружения и передаточные устройства, входящие в восьмую - десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов. По данным основным средствам может начисляться только линейный метод.
Согласно пункта 3 статьи 272 амортизация признается в качестве расхода ежемесячно, исходя из суммы начисленной амортизации. При этом в случае, если предприятие для определения доходов и расходов использует кассовый метод, то допускается амортизация только оплаченного основного средства, используемого в производстве.
Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту основных средств. При этом выбранный метод начисления амортизации, применяемый в отношении объекта амортизируемого имущества, не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по этому объекту, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 5 статьи 259 НК РФ.
При применении линейного метода сумма ежемесячной амортизации определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определяемой по формуле:
К = (1 / n) * 100%,
где К - норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости;
n - срок полезного использования, выраженный в месяцах.
Пример 2
Организацией в марте 2002 года приобретено здание, отнесенное к восьмой амортизационной группе, стоимостью 1.000.000 руб. Срок полезного использования - 24 года (288 месяцев). Применяется линейный метод.
Ежемесячная норма амортизации составит 0,35% (1 / 288 мес. * 100%).
Сумма амортизации за апрель 2002 года составит 3.500 руб. (1.000.000 руб. * 0,35%).
Таким образом, хотя законодатель и изменил базовый временной промежуток с года на месяц при расчете нормы амортизации, но в случае применения линейного метода сумма ежемесячной амортизации совпадает с ранее действующим принципом. При этом суммы ежемесячной амортизации для целей бухгалтерского и налогового учетов будут совпадать, только если срок полезного использования, определенный в соответствии с новой Классификацией основных средств, совпадет со сроком полезного использования, определенного при постановке основного средства на бухгалтерский учет.
При применении нелинейного метода сумма ежемесячной амортизации определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определяемой по формуле:
К = (2 / n) * 100%,
где К - норма амортизации в процентах к остаточной стоимости;
n - срок полезного использования, выраженный в месяцах.
Пример 3
Первоначальная стоимость основного средства, приобретенного в январе 2002 года, - 200.000 руб. Срок полезного использования - 5 лет (60 мес.). Принято решение о начислении амортизации нелинейным методом.
Ежемесячная норма амортизации составит 3,33% (2 / 60 мес. * 100%).
Сумма амортизации за февраль 2002 года составит 6.660 руб. (200.000 руб. * 3,33%).
Сумма амортизации за март 2002 года составит 6.438,22 руб. ((200.000 руб. - 6.660 руб.) * 3,33%).
В соответствии с пунктом 5 статьи 259 НК РФ с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20 процентов от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:
То есть фактически начинает применяться линейный метод до полного отнесения стоимости основного средства на затраты организации.
Продолжение примера 3
После того, как остаточная стоимость данного основного средства составит 40.000 руб. (200.000 руб. * 20%), а это наступит через 47 месяцев, начисление амортизации будет производиться следующим образом:
Таким образом, данный метод в своей первой части похож на способ уменьшаемого остатка, применяемый в бухгалтерском учете, но с помесячным (а не годовым) определением остаточной стоимости и с фиксированным коэффициентом ускорения, равным 2, а во второй - на линейный.
Поэтому организации, желающие перейти на нелинейный метод должны учесть, что данный метод никак не стыкуется с любым методом, применяемым в целях бухгалтерского учета, а, следовательно, расхождения между учетами еще больше усилится. К тому же применение фиксированного небольшого коэффициента (2) с помесячным пересчетом остаточной стоимости не только значительно прибавит головной боли бухгалтерам, но и очень быстро "съест" экономический эффект от ускорения амортизации в первые месяцы службы объекта.
Для более наглядного сравнения двух данных методом представим суммы их ежемесячных отчислений в течение всего срока полезного использования основного средства. Условиями примера являются: первоначальная стоимость основного средства 10.500 рублей (условная цифра), срок полезного использования 30 месяцев (вторая амортизационная группа).
Неприятным моментом для ряда организаций (особенно транспортных) является отмена норм амортизации по транспортным средствам, определяемых в процентах от стоимости машин на 1.000 км пробега. Теперь может сложиться ситуация, когда у специализированных организаций в одни отчетные (налоговые) периоды будет увеличенная прибыль (в связи с интенсивной деятельностью), а в другие - значительные убытки (отсутствие деятельности). Теперь может возникнуть ситуация, когда транспортное средство уже использовало свой технический ресурс, но не полностью перенесло свою первоначальную стоимость на затраты организации, и наоборот.
Следует отметить, что с 01.01.2002 года организации могут пересмотреть применявшийся ранее в целях налогообложения линейный метод начисления амортизации в отношении основных средств, уже числящихся на балансе предприятия. При этом, как отмечалось ранее, основные средства, приобретенные до вступления в действие главы 25 НК РФ, принимаются к налоговому учету по восстановительной или остаточной стоимости в зависимости от принятого метода начисления амортизации.
Так, спорным моментом переходного периода можно считать норму, содержащуюся в статье 10 Федерального закона № 110-ФЗ от 06.08.2001 года "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (Далее по тексту - Федеральный закон № 110-ФЗ). В соответствии с ней по состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик обязан включить в состав расходов суммы, подлежащие единовременному списанию в связи с различиями в классификации объектов или операций, не подлежащих учету в целях налогообложения в соответствии с требованиями, установленными главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Попадает ли под данное определение изменение срока полезного использования объектов основных средств в связи с новой Классификацией основных средств?
Здесь может быть два варианта.
За первый вариант говорит то, что в статье 10 Федерального закона № 110-ФЗ в качестве примера приведено единовременное списание недоначисленной суммы амортизации по объектам нематериальных активов, не учитываемых в составе оных в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ.