3) в силу установленной на основании законодательного акта Правительством Республики Беларусь отсрочки исполнения обязательств (мораторий);
4) в силу приостановления действия акта законодательства, регулирующего соответствующее отношение.
Течение срока исковой давности приостанавливается, если указанные обстоятельства возникли или продолжали существовать в последние 6 месяцев срока давности (если этот срок равен 6 месяцам или менее - в течение срока давности).
Со дня прекращения обстоятельства, послужившего основанием для приостановления давности, течение ее срока продолжается. Оставшаяся часть срока удлиняется до 6 месяцев (если срок исковой давности равен 6 месяцам или менее - до срока давности).
Более интересны случаи перерыва течения срока исковой давности. Так, в соответствии со ст. 204 ГК течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга.
После перерыва течение срока исковой давности начинается заново. При этом время, истекшее до такого перерыва, не засчитывается в новый срок. Иными словами, каждый факт признания долга обязанным лицом прерывает срок исковой давности, и он начинает течь заново.
Какие же обстоятельства могут свидетельствовать о признании долга? С учетом того, что ГК не содержит какого-либо их перечня и не предъявляет к действиям о признании долга особых требований, они могут быть любыми.
В п. 13 постановления Пленума Высшего Хозяйственного Суда Республики Беларусь от 02.12.2005 № 29 "О некоторых вопросах, связанных с применением сроков исковой давности" приведен примерный перечень действий, свидетельствующих о признании долга. В частности, в нем указано, что к действиям, свидетельствующим о признании долга, которые прерывают течение срока исковой давности, могут относиться: частичная уплата должником или с его согласия другим лицом основного долга и (или) сумм неустойки, процентов; уплата процентов по основному долгу; признание претензии полностью или частично в отношении конкретных требований; заключение дополнительного соглашения, из которого следует, что должник признает наличие долга; обращение должника с просьбой об изменении договора в части, касающейся погашения долга; обращение должника с просьбой о предоставлении отсрочки или рассрочки платежа; акцепт платежного требования, а также другие действия, в зависимости от конкретных обстоятельств дела, подлежащих исследованию и оценке хозяйственным судом.
В качестве действий, свидетельствующих о признании долга, следует также рассматривать и совершение работником должника действий по исполнению обязательства при условии, что эти действия входили в круг его служебных (трудовых) обязанностей либо основывались на доверенности, или полномочие работника на совершение таких действий явствовало из обстановки, в которой он действовал (п. 1 ст. 183 ГК).
Например, подписание актов сверки задолженности уполномоченным на то организацией лицом также может рассматриваться как факт признания долга. И наоборот, акт сверки расчетов, отражающий наличие задолженности одного лица перед другим, подписанный неуполномоченным лицом, например, главным бухгалтером, которому не предоставлены полномочия подписания документов, подтверждающих финансовые обязательства организации, без подписи руководителя организации не будет свидетельствовать о признании долга. Также представляется, что акт сверки будет являться документом, свидетельствующим о признании долга, лишь в том случае, когда он позволяет идентифицировать обязательство, из которого возник долг.
Если имели место обстоятельства, которые свидетельствуют о признании долга, течение срока исковой давности прерывается. Соответственно у плательщика налога на прибыль не появляется обязательства списывать суммы дебиторской задолженности на внереализационные расходы, а суммы кредиторской задолженности - на увеличение внереализационных доходов. Соответственно не возникают и налоговые обязательства.
С учетом того, что именно должник совершает действия о признании долга, он может либо способствовать наступлению налогового обязательства, либо отодвигать его в будущее, признавая долг.
В связи с этим, если должник будет постоянно совершать действия о признании долга, срок исковой давности будет постоянно прерываться. Соответственно срок наступления налогового обязательства также будет постоянно отодвигаться, и (теоретически) может никогда не наступить.
При рассмотрении вопросов, связанных с исковой давностью, необходимо учитывать, что сам по себе факт истечения такого срока не свидетельствует о прекращении обязательства должника. Как было указано выше, исковой давностью признается срок для защиты права, т.е. его истечение не может быть основанием для отказа в иске, не может лишить кредитора права требовать исполнения обязательства и уж тем более - права должника исполнить это обязательство.
Так, в соответствии со ст. 200 ГК исковая давность применяется судом только по заявлению стороны в споре, сделанному до вынесения судом решения. Истечение срока исковой давности, о применении которой заявлено стороной в споре, является основанием к вынесению судом решения об отказе в иске.
Можно также отметить, что согласно ст. 207 ГК в случае исполнения обязанности должником или иным обязанным лицом по истечении срока исковой давности эти лица не вправе требовать исполненное обратно, хотя бы в момент исполнения они и не знали об истечении срока давности.
Таким образом, должник после истечения срока исковой давности вполне может исполнить свое обязательство или суд может удовлетворить требование кредитора, если должник не заявит о применении срока исковой давности.
Налоговое законодательство не говорит о том, за счет каких источников отражать исполнение обязательства в такой ситуации. В то же время нам представляется, что эти расходы связаны с осуществлением деятельности и должны относиться к расходам, учитываемым при налогообложении.
В соответствии со ст. 129 НК внереализационными расходами признаются расходы, потери, убытки, произведенные плательщиком для осуществления своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав. Расходы по исполнению обязательств плательщика перед его контрагентами могут быть связаны с осуществлением деятельности. В таком случае они должны учитываться при налогообложении.
Следует отметить, что в отношении данного вопроса существует и иное мнение, которое сводится к тому, что расходы по исполнению обязательств не должны учитываться при налогообложении, поскольку отнесение таких сумм в состав внереализационных расходов для целей налогообложения не предусмотрено. В то же время нельзя не отметить, что перечень внереализационных расходов, предусмотренный законодательством, не является закрытым.
Кроме того, ГК установлено, что вмешательство в частные дела не допускается, за исключением случаев, когда такое вмешательство осуществляется на основании правовых норм в интересах национальной безопасности, общественного порядка, защиты нравственности, здоровья населения, прав и свобод других лиц (принцип недопустимости произвольного вмешательства в частные дела). Разумеется, что под вмешательством необходимо понимать не только прямое воздействие или принуждение к чему-либо, но и все те ситуации, когда субъект вынужден изменять принимаемые им решения. В рассматриваемом нами случае налоговое законодательство "подталкивает" плательщика к определенным действиям, а именно к применению сроков исковой давности, что также может считаться вмешательством в частные дела.
3. Новые правила списания задолженности
Выше уже отмечалось, что с 1 января 2010 г. у плательщиков появилась возможность относить к внереализационным расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, убытки от списания дебиторской задолженности, по которой истек срок давности для предъявления исполнительных документов к исполнению в случае возвращения взыскателю исполнительного документа, по которому взыскание не произведено либо произведено частично в связи с отсутствием у должника денежных средств на счетах в банках и иного имущества.
Вопросы исполнительного производства по хозяйственным делам регулируются Хозяйственным процессуальным кодексом Республики Беларусь (далее - ХПК).
По общему правилу, предусмотренному ст. 337 ХПК, исполнительный документ может быть предъявлен к исполнению не позднее 6 месяцев со дня вступления судебного постановления в законную силу, или со дня окончания срока, установленного при отсрочке либо рассрочке его исполнения, или со дня вступления в законную силу определения хозяйственного суда о восстановлении пропущенного срока для предъявления исполнительного документа к исполнению. В случае, если исполнение судебного постановления было приостановлено, время, на которое оно приостанавливалось, не засчитывается в указанный срок для предъявления исполнительного документа к исполнению.
При этом ХПК прямо установлено, что исполнительное производство не может быть возбуждено по исполнительным документам, в отношении которых истек срок давности для их предъявления к исполнению.
В то же время в рассматриваемой нами ситуации речь идет не о тех случаях, когда исполнительное производство не возбуждено. Необходимо учитывать, что норма п. 3.22 ст. 129 НК говорит не только об истечении срока давности для предъявления исполнительных документов к исполнению. Она содержит условия, которые должны быть выполнены, иначе убытки от списания задолженности не будут учитываться при налогообложении. В частности, должен иметься факт возврата взыскателю исполнительного документа, по которому взыскание не произведено либо произведено частично в связи с отсутствием у должника денежных средств на счетах в банках и иного имущества.