Налоговые органы при проверке первичных документов и учетных регистров применяют сплошной или выборочный метод.
Сплошной метод характеризуется проверкой всех документов, в том числе записей в регистрах бухгалтерского учета. Сплошной проверке подвергаются, как правило, кассовые и банковские операции.
Выборочный метод – это метод, при котором проверяют часть первичных документов в каждом месяце проверяемого периода или за несколько месяцев. В тех случаях, когда выборочной проверкой будут установлены серьезные нарушения налогового законодательства или его злоупотребления, то проверка на данном участке деятельности предприятия проводиться сплошным методом с обязательным изъятием документов, свидетельствующих о сокрытии (занижении) прибыли (доходов) или сокрытии иных объектов от налогообложения у предприятий, учреждений, организаций и граждан.
Деятельность налоговых и других уполномоченных органов вводится в соответствии с Налоговым кодексом в рамках правовой процессуальной формы. Осуществление налогового контроля на практике происходит в рамках контрольно-процессуальной деятельности соответствующих органов, которые используют конкретные правовые формы и методы налогового контроля. Закрепление форм и методов осуществления контрольной деятельности на должном законодательном уровне имеет важное значение для регулирования отношений между органами и налогоплательщиками[25].
§ 3. Контрольные налоговые правоотношения
Субъекты контрольных налоговых правоотношений
Как и любое другое правоотношение, контрольное налоговое правоотношение содержит в своем составе следующие элементы:
1) Субъект.
2) Содержание.
3) Объект.
Рассмотрим первый элемент контрольных налоговых правоотношений.
Субъектов контрольного налогового правоотношения можно разделить на две основные группы:
1. Контролирующие субъекты, т.е. налоговые и другие органы, олицетворяющие государство и реализующие его интересы. Основными контролирующими субъектами в Российской Федерации являются налоговые и таможенные органы. Налоговыми органами в Российской Федерации являются Государственная налоговая служба Российской Федерации и ее территориальные подразделения в РФ. В соответствии с Конституцией РФ общее руководство таможенным делом осуществляет Правительство РФ[26]. Непосредственное руководство осуществляется Государственным таможенным комитетом России, являющимся центральным органом федеральной исполнительной власти.
Таможенные органы пользуются правами и несут обязанности по взиманию налогов и сборов при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации в соответствии с таможенным законодательством РФ и Налоговым кодексом. Права вышеуказанных органов устанавливаются Налоговым и Таможенными кодексами РФ, Законом «О Государственной налоговой службе»[27].
2. Контролируемые субъекты, т.е. субъекты, подверженные контролю. Защищающие в ходе контрольных налоговых правоотношений свои частные интересы. Контролируемыми субъектами являются налогоплательщики и плательщики сборов, а также налоговые агенты и банки. Особенно важно подчеркнуть, что обязанная сторона – контролируемый субъект находится лишь в функциональной зависимости от властного субъекта – контролирующего орган и организационно ему не подчинена.
Поскольку контрольные налоговые правоотношения затрагивают интересы контролируемых субъектов, являющихся не только организациями, но и физическими лицами, осуществление налогового контроля приобретает особую социальную значимость.
Согласно ст. 19 Налогового кодекса РФ «Налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы».
Филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций выполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов на той территории, на которой эти филиалы и иные обособленные подразделения осуществляют функции организации.
Взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать непосредственное влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.
Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.
Налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено Налоговым Кодексом.
Объекты налоговых правоотношений
В соответствии с ГК РФ (ст. 128) к объектам гражданских прав относятся вещи (недвижимое и движимое имущество), включая и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе и исключительные права на них, интеллектуальная собственность; нематериальные блага. Под объектом права понимается то, на что направлены права и обязанности субъектов правоотношений.
Наличие объекта налогообложения является фактическим обстоятельством (основанием) взимания налога, так как он позволяет владельцу получить определенный доход, прибыль и т. п.
В понятие “объект налогообложения” следует вложить экономико-правовую сущность природы этого объекта. С экономической точки зрения существующий в реальном мире объект имеет стоимостное выражение.
На основе этого можно сказать, что объектом налогообложения становится результат каких-либо действий — юридических фактов, например, передача имущества (мена, дарение) порождают такие объекты как налог с оборота, таможенная пошлина, пошлина при принятии наследства и т.п.
В соответствии с действующим законодательством объекты налогообложения следует рассматривать с позиции материальных и нематериальных объектов.
Материальные объекты — это часть объектов материального мира, имеющая стоимость и являющаяся предметом права собственности. К материальным объектам налогообложения относятся: обработанная земля (земельные участки), здания, сооружения, передаточные устройства, рабочие и силовые машины и оборудование, квартиры, доходы в денежной форме, промышленные и продовольственные товары, украшения из драгоценных камней и благородных металлов (платина, золото и др.), мебель, автомобили и другие объекты.
Материальные объекты характеризуются экономическим содержанием и правовой формой. С точки зрения рыночных отношений, материальные объекты представляют собой товар, имеющий определенную стоимость в денежной форме. Такая характеристика материального объекта является следствием его создания в процессе производства.
На этапе производства и реализации продукции материальные объекты не являются предметами налогообложения. Объектами налогообложения они становятся тогда, когда им придадут правовую форму.
Правовая форма — это законодательное закрепление поведения участников налоговых правоотношений по поводу материальных объектов. Налоговые правоотношения (налогоплательщиков и государства) становятся возможными, лишь в случае закрепления собственности между участниками на данный объект.
В зависимости от назначения материального объекта определенная их часть не облагается налогом. К их числу можно отнести: пенсии, стипендии, взносы на благотворительные цели имущество госбюджетных учреждений и организаций.
В зависимости от страны происхождения (т. е. где они были произведены) материальные объекты могут облагаться или не облагаться таможенными пошлинами.
Прибыль (или доходы) получают юридические и физические лица от предпринимательской или иной законной деятельности. Сюда в первую очередь следует отнести: производство и реализацию продукции, оказание гражданам услуг различного характера, в том числе, например, изготовление и распространение рекламы, сдача в аренду имущества и т. д.
Наряду с материальными существуют нематериальные объекты, которые также подлежат налогообложению.
Нематериальные объекты — это объекты, используемые в течение долгосрочного периода в хозяйственной деятельности и приносящие доход.
Согласно законодательству, в том числе и налоговому, к нематериальным объектам относятся: право пользования земельными участками и природными ресурсами, патенты, авторские права (а также аналогичные им), программные продукты, монопольные права и привилегии (в том числе и лицензии на определенные виды деятельности), организационные расходы, включая плату за государственную (регистрацию предприятия) брокерские места, торговые марки, товарные знаки и т.п.
На основе перечня нематериальных объектов легко установить их отличие от материальных объектов налогообложения. Основная их характеристика — это предоставление права на какой-либо материальный объект, в результате которого субъект может использовать его в своих интересах для получения прибыли (дохода). Это обстоятельство и делает его объектом Налогообложения.
Следовательно, нематериальные объекты налогообложения представляют собой право на использование результатов различной деятельности (научно-технической, инженерной, организационной), которые защищены патентами и другими правовыми документами.
Право авторства является неотчуждаемым личным правом и охраняется бессрочно. Собственник изобретения (патентообладатель) имеет право уступить имеющийся у него патент любому физическому или юридическому лицу. Это оформляется договором об уступке патента, который регистрируется в Патентном ведомстве. При заключении договора о передаче права на патент и прав, вытекающих из патента, взимается патентная пошлина.