(перевозок), только в этом случае верны все расчеты.
Следствием этих гипотез является наличие только одной точки критического объема перевозок грузов - бухгалтерская модель безубыточности предприятия. На самом деле существуют несколько (по крайней мере, две точки) - экономическая модель безубыточности при учете реальной нелинейной зависимости доходов и издержек от вариации объемов перевозок.
Таким образом, сущностью системы «Директ-костинг» является разделение затрат на производство автотранспортных услуг на переменные и постоянные, и калькулирование себестоимости только по её переменной части, а постоянные затраты собираются на отдельных счетах и списываются на финансовые результаты.
Известно, что для целей управления прибылью и себестоимостью затраты классифицируются по различным признакам. В основе математической модели взаимосвязи себестоимости, прибыли и объема реализации автотранспортных услуг лежит классификация затрат на постоянные и переменные.
До сих пор на автотранспортных предприятиях существовало как минимум 3 подхода к этому вопросу.
Первый подход, основан просто на отнесении определенных статей затрат к переменным либо постоянным [22].
Постоянные: общехозяйственные расходы, плата по процентам за банковские кредиты; плата за выбросы загрязняющих веществ, пользование \ землей; амортизационные отчисления.
77
К переменным относятся: расходы на оплату труда всех водителей, вместе с отчислениями; горюче-смазочные материалы; запасные части и затраты по восстановлению автошин.
Второй подход, что называется, "от колеса" [81]. К постоянным расходам относят все расходы, которые не зависят от пробега автомобилей, в том числе и заработную плату водителей-повременщиков. К переменным же относят те, которые изменяются в соответствии с пробегом подвижного состава.
Таким образом, разница с первым способом "только" в заработной плате и амортизационных отчислениях.
Третий подход обусловлен применяемой до сих пор на практике методикой нормирования расходов по статьям. Например, стоимость топлива определяется на пробег автомобиля, на транспортную работу и, для самосвального парка на одну ездку. Стоимость смазочных и обтирочных материалов определяется в процентном отношении от стоимости топлива, а затраты на восстановление и ремонт шин устанавливаются по нормам на 1000 км пробега на одну шину. Затраты на ремонт включают в себя затраты на запчасти и материалы, предназначенные для этого по нормам на 1000 км пробега.
Следовательно, нормируемые статьи расходов (автомобильное топливо, смазочные материалы, износ и ремонт автомобильных шин, эксплуатационный ремонт и техническое обслуживание автомобилей, амортизация подвижного состава) будут полностью зависеть от пробега автомобилей, т.е. являются переменными. К постоянным расходам относят общехозяйственные, т.е. расходы на управление АТП, которые не зависят от пробега подвижного состава.
Исходя из вышеизложенного, третий подход по экономической сути является конкретизацией предыдущего.
При всех достоинствах у трех методик классификации затрат имеется один общий недостаток: условность разделения затрат на постоянные и переменные.
78
Нам представляется правильней все расходы в автотранспортных предприятиях по характеру их зависимости от объёма работ по перевозкам объединить в три группы [6, 72, 89]: переменные, постоянные, смешанные.
Таким образом, в первую группу переменных затрат мы включаем затраты на заработную плату водителей, работающих на сдельных автомобилях (с учетом отчислений на социальное страхование). Относим расходы на топливо, смазочные и прочие эксплуатационные материалы, износ и ремонт автомобильных шин, техническое обслуживание и текущий ремонт автомобилей, амортизацию на полное восстановление автомобилей грузоподъёмностью более 2 т. и таксомоторов. Эти расходы зависят от величины общего пробега автомобилей, объема перевозок или грузооборота.
Во вторую группу объединяют постоянные расходы, т.е. не меняющиеся ни от объёма грузооборота, ни от общего пробега. Это затраты на управление, почтово-телеграфные, командировочные расходы, заработная плата специалистов и служащих МОП, затраты на спецодежду, арендные платежи и др. В составе автопарка имеется подвижной состав, для которого нормы амортизации на восстановление установлены на год в процентах от стоимости. В этом случае амортизация на восстановление по этому подвижному составу также включается в сумму постоянных расходов
В третью группу смешанных затрат (полупеременных или условно-постоянных) входят общехозяйственные расходы, в составе которых есть часть расходов, которая зависит от автомобиле-часов работы. Например, увеличение автомобиле-часов работы вызовет некоторое увеличение числа водителей и ремонтных рабочих, а значит, возрастут затраты по охране труда и технике безопасности; увеличение сменности работы подвижного состава или количества автомобиле-дней работы вызывает рост затрат на бланки путевых листов, увеличение канцелярских, почтовых и других расходов. Учитывая вышеизложенное, к смешанным затратам следует отнести амортизацию и зарплату водителей - сдельщиков, так как последняя зависит и от пробега и от
79
времени простоев при выполнении погрузочно-разгрузочных работ, т.е. может быть отнесена частично к переменным, а частично к постоянным затратам.
Возникает проблема более точного разделения затрат в целях исследования безубыточной деятельности ДТП. В зарубежной аналитической практике известны 3 метода научно обоснованного разделения смешанных затрат на постоянные и переменные [100, с. 184]: метод «высшей и низшей точки», графический метод и метод наименьших квадратов. Суть методов заключается в построении уравнения общих затрат прямолинейной зависимости, которое делает возможным более полно исследовать связи себестоимости, объёма и прибыли от реализации автотранспортных услуг. Так называемый «анализ безубыточности» базируется на методе анализа валовой прибыли и представляет собой формулу и график, позволяющие вычислить такой объём перевозок (грузооборота), при котором доход будет равняться общим затратам.
Недостатки условности деления затрат на постоянные и переменные многократно перекрываются аналитическими преимуществами системы «директ-костинг».
Ключевыми элементами операционного анализа служат: операционный рычаг, порог рентабельности, запас финансовой прочности.
Действие операционного рычага проявляется в том, что любое изменение выручки всегда порождает более сильное изменение прибыли [100]. Этот эффект обусловлен различной степенью влияния динамики постоянных и переменных затрат на формирование финансовых результатов деятельности автотранспортного предприятия при изменении объёма производства работ и транспортных услуг [109]. Чем больше уровень постоянных издержек, тем больше сила воздействия операционного рычага, и, следовательно, уровень предпринимательского риска данного предприятия.
В поисках максимальной прибыли тщательно изучаются возможности снижения уровня постоянных расходов. Поэтому на переменные и, особенно, на постоянные расходы составляются сметы, называемые бюджетами.
80
Оптимальным признается тот проект сметы, который позволяет снизить удельные постоянные расходы
Операционный анализ часто называют анализом безубыточности (порога рентабельности), поскольку он позволяет вычислить такую сумму доходов от реализованных работ и услуг, равных расходу. Чем выше порог рентабельности, тем труднее его перешагнуть. С низким порогом рентабельности легче пережить падение спроса на услуги автотранспорта, отказаться от неоправданно высокой цены реализации.
Таким образом, операционный анализ ищет наиболее выгодную комбинацию переменных и постоянных издержек, цены и физического объёма реализации. Иногда решение заключается в наращивании валовой маржи за счет снижения цены и роста количества реализуемых работ и автотранспортных услуг, иногда - в увеличении постоянных издержек и, опять же, - в увеличении количества продаж. Возможны и другие пути, но все они сводятся к поиску компромисса между переменными и постоянными издержками.
Как далеко планируемая выручка «убегает» от порога рентабельности, показывает запас финансовой прочности как разница между фактической выручкой и порогом рентабельности. Если выручка от реализации автотранспортных услуг опускается ниже порога рентабельности, то финансовое состояние автопредприятия ухудшается, образуется дефицит ликвидных средств [100, 102].
Представляется целесообразным, что современная российская школа финансового менеджмента берёт на вооружение американский концептуальный подход к снижению всех видов рисков (производственных, финансовых и т.д.). Как производственные и финансовые риски неразрывно связаны между собой, так самым тесным образом сцеплены и производственные и финансовые рычаги.
Риск — это вероятность возникновения убытков или недополучение дохода по сравнению с прогнозируемым вариантом. Для нормального
81
существования автотранспортному предприятию необходимо стремиться к снижению всех видов предпринимательского риска и в первую очередь, -производственного.
До сих пор при обсуждении анализа безубыточности делалось допущение, что все переменные величины, обусловливающие чистую прибыль или маржинальную прибыль (продажная цена, переменные затраты, объем продаж или постоянные затраты), известны с достаточной определенностью. Но это нереальное допущение. Если существует фактор неопределенности хотя бы одной из переменных величин, необходимо проанализировать возможный характер влияния подобной неопределенности. Одним из способов противодействия неопределенности является проведение ситуационного анализа и статистических методов.
Таким образом, обобщая главу 1, параграфы 2.1, 2.2. и 2.3. приведем в Приложениях №16 показатели, рекомендуемые и итоговые для включения в рейтинговую оценку (зарубежный и отечественный опыт с учетом специфики ЛТП). Исключив повтор, мы предлагаем включить в методику рейтинговой оценки финансовой устойчивости АТП 20 показателей (Приложении №17).