Правильность корреспонденции счетов по списанию денежных средств с расчетного и других счетов проверяется по данным учетных регистров по счетам 311 и 333. Так, следует уточнить правомерность отнесения на издержки отдельных видов расходов. Как правило, средства, списанные с расчетного и других счетов в банках, предварительно отражаются на счетах учета расчетов с поставщиками и подрядчиками, разными дебиторами и кредиторами – 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 37 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и на счета издержек непосредственно не относятся. Исключение составляют расходы по внереализационным операциям, которые сразу списывают на счет 44 «Прибыли и убытки» по мере их оплаты. Тем самым обеспечивается необходимая аналитичность учета, возможность контроля отдельных видов затрат. Поэтому аудитор должен убедиться, что под видом текущих затрат не списаны расходы на капитальные вложения, на научно-исследовательские работы, на оплату социально-бытовых и других услуг, которые должны финансироваться за счет чистой прибыли или фондов. Для этого проводится сплошная проверка документов и взаимная сверка регистров учета по указанным счетам. Обнаруженные нарушения фиксируются в рабочих документах аудитора.
На заключительном этапе проверки данного блока операций устанавливается реальность и законность операций по счетам 333 «Денежные средства в пути». На этот счет иногда необоснованно относят просроченную дебиторскую задолженность, искажая тем самым финансовую отчетность. По счету 333 целесообразно проверить наличие аналитического учета всех хранящихся на предприятии денежных документов (путевок, проездных билетов, выкупленных собственных акций и др.) и порядок учета их движения. По счету 333 выясняется реальное отражение средств, направленных для зачисления на расчетный счет (путем инкассации, сдачи в вечернюю кассу банка, через отделение связи и др.).
Типичные ошибки:
– отсутствие платежных документов, подтверждающих факт совершения операции или оформление их ненадлежащим образом;
– отсутствие приложении к платежным документам, послуживших основанием для совершения операций.
– перечисление авансов по бестоварным счетам, без предварительного оформления договора и по другим сомнительным операциям:
– несоответствие данных в платежных поручениях данным выписки банка.
– некорректная корреспонденция счетов по учету банковских операций.
При осуществлении внешнеэкономической деятельности предприятия получают выручку от экспорта продукции (работ, услуг) и производят необходимые платежи (в том числе по импорту товаров) в иностранной валюте. Для обслуживания таких операции они открывают в банках валютные (мультивалютные) счета. Порядок открытия валютных счетов и проведения операций по ним регулируется инструкциями НБУ. Бухгалтерский учет валютных операций осуществляется раздельно по каждой используемой валюте (доллары США, немецкие марки и др.) на счете 312 «Текущие счета в иностранной валюте», к которому открываются субсчета 314 «прочие счета в банке в иностранной валюте».
Валютные операции относятся к числу наиболее сложных разделов учета, и их бухгалтерское отражение нередко сопровождается ошибками, которые влекут применение к предприятию штрафных санкций. Поэтому аудит этих операций целесообразно осуществлять методами сплошного контроля и поручать высококвалифицированным специалистам.
При проведении аудита валютных операций особое внимание должно быть обращено на соблюдение действующего законодательства при их осуществлении. Проверка выполняется по всем валютным счетам, открытым предприятием в банках, в том числе зарубежных Предварительно сверяются остатки на счетах по выпискам банка и по учетным регистрам, а также обороты и остатки по счетам в учетных регистрах и в Главной книге. При наличии расхождений выясняются их причины.
Проверяя валютные операции, аудитор должен знать, что стоимость имущества и обязательств (денежных средств, задолженности, различных товарно-материальных ценностей и др.), выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете подлежит пересчету в национальную валюту по курсу НБУ, действовавшему на определенную дату (табл.11).
Таблица 11 – Порядок пересчета иностранной валюты в гривни по курсу НБУ по отдельным операциям
| Характер операций | Дата пересчета иностранной валюты в гривни по курсу НБУ |
| 1. Банковские операции | Дата зачисления или списания средств с валютного счета |
| 2. Кассовые операции | Дата оприходования или выдачи средств из кассы |
| 3. Реализация товаров (работ, услуг) и другого имущества: – «по отгрузке»: – «по оплате (для целей налого-обложения) | Дата предъявления отгрузочных документов при условии отгрузки Дата поступления средств на валютный счет (в кассу) при условии отгрузки |
| 4. Товарообменные (бартерные) операции: – «по отгрузке»; – «по оплате (для целей налого-обложения | Дата предъявления отгрузочных документов при условии отгрузки Дата перехода права собственности на импорти-рованные товары (имущество) к импортеру, фактического потребления услуги |
| 5. Импорт товаров и услуг | Аналогично п. 4 по оплате |
| 6- Погашение задолженности по суммам, выданным в подотчет | Дата утверждения авансового отчета |
| 7. Формирование уставного ка-питала | Дата подписания учредительных документов |
Пересчет валютных средств на валютном счете, в кассе, денежных и платежных документов, краткосрочных ценных бумаг, средств в расчетах с юридическими и физическими лицами производится на дату совершения операций и на дату составления бухгалтерской отчетности. Для составления бухгалтерской отчетности стоимость ОС, НА, МБП, производственных запасов, товаров и других активов и пассивов принимается в оценке в гривнях по курсу НБУ на дату совершения операции, результатом которой стало принятие имуществ и обязательств к учету. По этим активам и пассивам пересчет при изменении курса не производится.
Курсовые разницы представляют собой суммовую разницу в гривнях одного и того же количества инвалюты на разные даты в результате изменения официального курса иностранных валют к гривне. Они возникают по текущим валютным операциям, связанным с расчетами (различные даты возникновения и погашения дебиторской и кредиторской задолженности), а также от переоценки остатка средств предприятия на валютных счетах, денежных документов, ценных бумаг. Курсовые разницы, возникающие по текущим валютным операциям, а также от переоценки валютных счетов, относятся на счет 44 «Нераспределенная прибыль». Исключение составляют курсовые разницы по операциям по формированию уставного капитала предприятия (относятся на счет 42 «Добавочный капитал»). В зависимости от принятой учетной политики курсовые разницы зачисляются на прибыль (убыток) по мере их принятия к учету или предварительно учитываются на счете 69 «Доходы будущих периодов» и списываются на счет 44 единовременно в конце отчетного года в виде сальдо.
При покупке предприятием у уполномоченного банка иностранной валюты под определенный контракт с инофирмой или при ее продаже по рыночному (биржевому) курсу возникают так называемые суммовые разницы. Они представляют собой сумму превышения (реже – снижения) рыночного валютного курса по сравнению с курсом НБУ на дату совершения сделки по покупке валюты. Суммовые разницы имеют место также в случае приобретения (продажи) продукции (работ, услуг) с оплатой в условных единицах или в иностранной валюте. При совершении сделок, оплата по которым предусмотрена в валюте, ее курс также может измениться за период между датой оплаты и оприходования (отгрузки) продукции. Суммовые разницы относятся на счет 44, но отрицательные суммовые разницы (убытки) для целей налогообложения не учитываются.
Проверяя соблюдение действующего валютного законодательства, следует обратить внимание на полноту и своевременность зачисления валютной выручки организаций-экспортеров, являющихся резидентами, на их валютные транзитные счета в уполномоченных банках. Для этого сумму поступившей валютной выручки в течение года сравнивают со стоимостью экспорта товаров. Валютная выручка, подлежащая переводу в Украину и поступившая с собственность или распоряжение резидента за границей, может использоваться им до перевода только для оплаты банковских и иных комиссий и расходов, непосредственно связанных с данной внешнеэкономической операцией. Проверке подлежат также данные о фактически используемых и заявленных при регистрации в качестве экспортеров в таможенных декларациях валютных счетах, а также счетах в зарубежных банках.
Изучая контракты (договоры), заключенные предприятием с иностранными партнерами по экспортно-импортным операциям, аудитор должен обратить внимание на наличие в них определенных валютных условии: валюта цены и способ определения цены; валюта платежа; установление курса пересчета, когда валюта цены и валюта платежа не совпадают; различные защитные оговорки, предупреждающие потери в связи с изменением валютных курсов. Финансовые условия расчетов должны содержать указания на виды и условия расчетов (наличными, в кредит или смешанный способ); формы расчетов (документарный аккредитив, документарное инкассо, банковский перевод, платежное поручение), защитные меры, обеспечивающие надежность и своевременность платежей; применяемые средства платежа.