Особое внимание должно быть обращено на такие операции, как расчеты с водителями за приобретенные ими горюче-смазочные материалы, запасные части и пр. Списание израсходованных на эти цели сумм без предоставления оправдательных документов на себестоимость не допускается.
Обоснованность произведенных через подотчетное лицо представительских расходов должна подтверждаться наличием оправдательных документов: приказа о назначении лица, ответственного за проведение мероприятия; программы встречи с представителями другого предприятия; сметы расходов, утвержденной руководителем; акта с приложенными документами, подтверждающими расходы; списка участников встречи.
Выявляя факты нарушений, аудитор регистрирует их в рабочих документах и определяет сумму заниженной для налогообложения прибыли, а также дополнительных платежей в Пенсионный фонд и подоходного налога.
Аудиторская проверка прочих операций с персоналом, учет которых ведется на счете 37 «Расчеты с разными дебиторами» на соответствующих субсчетах по видам операций, направлена на установление реальности и достоверности задолженности по этим операциям. Например, выясняется, действительно ли были проданы товары в кредит, какие товары и в какой торговой организации были приобретены, возмещены ли они предприятием сразу или по мере удержания сумм из заработной платы работников, нет ли случаев реализации товаров ниже рыночной цены (со скидкой), удерживается ли при этом подоходный налог с разницы в ценах.
Проверяя операции по предоставлению займов, необходимо установить реальность задолженности по ссудам за работниками; наличие договоров займа на жилищное строительство и другие цели; за счет каких источников выдавались ссуды; предусмотрено ли начисление процентов по ним; полностью ли погашена задолженность по ссуде при увольнении работника. Если ссуды выдаются за счет кредитов банка, то задолженность работников по ссудам должна соответствовать задолженности предприятия перед банком. Если ссуда выдастся по процентной ставке ниже 2/3 учетной ставки Национального банка Украины, то разница между указанной величиной и фактической процентной ставкой кредитования сотрудника рассматривается как его материальная выгода и подлежит обложению подоходным налогом в составе совокупного дохода за отчетный период. Если выданная ссуда частично или полностью погашается за счет средств предприятия, то сумм:» дополнительного дохода работника облагается подоходным налогом и на нее начисляются отчисления в Пенсионный фонд.
Анализируя расчеты по возмещению работниками материального ущерба, аудитор должен выяснить, каковы причины его возникновения (несоблюдение условий хранения товарно-материальных ценностей, отсутствие контроля за их сохранностью, несвоевременное или формальное проведение инвентаризаций и др.); полностью ли отнесены на виновных лиц суммы по недостачам; соблюдались ли сроки и порядок рассмотрения случаев недостач, хищений, порчи ценностей. По распоряжению руководителя предприятия в целях предотвращения хищений и злоупотреблений взыскание сумм недостачи товарно-материальных ценностей с виновных лиц может производиться не по учетным, а по рыночным ценам с отнесением разницы на финансовые результаты по мере погашения недостачи. Но в любом случае в соответствии с действующим порядком недостача и порча ценностей сверх норм естественной убыли должна возмещаться виновными лицами. На издержки производства могут относиться только суммы недостачи в пределах норм естественной убыли, а недостачи сверх норм должны относиться на убытки, если виновные не установлены или во взыскании с них отказано судом. Следует рассматривать как неправомерное списание сумм выявленных недостач и порчи ценностей сверх норм по распоряжению руководителя за счет чистой прибыли предприятия (фондов) вместо отнесения их на виновных лиц. В этом случае аудитору необходимо проверить, подтверждаются ли актами инвентаризации и приказами руководителя списанные на издержки производства суммы недостач товарно-материальных ценностей; обоснованно ли были списаны недостачи на убытки; проводились ли административные расследования по фактам недостач; правильно ли организован аналитический учет по счету 37; достоверны ли корреспонденции счетов по расчетам с персоналом и соответствуют ли данные аналитического и синтетического учета по счету 37.
Выявленные в ходе проверки ошибки и отклонения фиксируются в рабочей документации аудитора с указанием нарушенных нормативных документов и определением количественного влияния на показатели отчетности.
Типичные ошибки:
– отсутствие документов, подтверждающих законность выплат работникам денежных средств (положений, приказов, распоряжений, договоров подряда и т. д.);
– ошибки при начислении выплат по среднему заработку (отпускных, по временной нетрудоспособности и пр.);
– ненадлежащее ведение учета (неправильная корреспонденция счетов, расхождения между данными аналитического и синтетического учета и т. п.);
– несоблюдение порядка выдачи денежных средств в подотчет и возврата неиспользованных сумм (нарушение сроков возврата подотчетных сумм, выдача в подотчет денежных средств лицам, не отчитавшимся по ранее полученным авансам и др.);
– неправомерное списание потерь от порчи ценностей сверх норм естественной убыли на издержки (или за счет фондов предприятия) вместо отнесения их на виновных лиц.
5.9 Аудит расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами
Цель аудита расчетов предприятия с бюджетом и внебюджетными фондами – подтверждение правильности расчетов, полноты и своевременности перечисления в бюджет и внебюджетные фонды налогов, сборов и платежей.
По каждому виду расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами аудитор должен проверить:
– состояние внутреннего контроля этих расчетов (путем тестирования);
– правильность определения налогооблагаемой базы (с помощью таких приемов контроля, как прослеживание, сканирование, сверка документов и регистров учета);
– правильность применения ставок налогов, сборов и платежей (путем прослеживания, пересчета);
– правильность применения льгот при расчете и уплате налогов (путем прослеживания, сверки с нормативными материалами, изучения особенностей организации и т. д.);
– правильность возмещения НДС из бюджета по приобретенным ресурсам (путем прослеживания, изучения первичных документов, пересчета арифметических данных);
– полноту и своевременность перечисления налоговых платежей, правильность составления налоговой отчетности (путем проверки платежных документов, налоговых расчетов и т. д.);
– правильность оформления первичных платежно-расчетных документов и отражения в учете операций по начислению и уплате налоговых платежей (путем сканирования, сверки данных различных регистров учета).
Источниками информации для проверки расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами являются расчетные ведомости по начислению заработной платы, учетные регистры (карточки, ведомости, журналы-ордера, машинограммы) по счетам 641, 642, 643, 644, 66, 65 и др., Главная книга, «Баланс» (ф. № 1), «Отчет о финансовых результатах» (ф. № 2), расчеты (налоговые декларации) по отдельным налогам и платежам и пр.
Приступая к проверке расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами, аудитор должен помнить, что налогооблагаемая база, ставки и другие параметры начисления налогов в предыдущем периоде наверняка изменялись, вследствие чего необходимо пользоваться нормативными материалами, учитывающими все внесенные в них изменения и дополнения.
На начальном этапе целесообразно выяснить, по каким налогам и платежам предприятие ведет расчеты с бюджетом и внебюджетными фондами. Полезно также ознакомиться с результатами предыдущих налоговых проверок предприятия органами Государственной налоговой инспекции. Это позволит выяснить характер ошибок, если такие были допущенные в учете в предыдущем отчетном периоде, наметить объекты для углубленного контроля.
Детальной проверки требуют расчеты с бюджетом по налогу на прибыль, НДС, подоходному налогу с физических лиц, налогам, уплачиваемым в дорожные фонды, расчеты с Пенсионным фондом. Именно на долю этих налогов приходится основная масса платежей предприятия в бюджет, а также нарушений налогового законодательства и обусловленных этими нарушениями финансовых санкций (штрафов, пеней и др.). Если предприятие является участником внешнеэкономической деятельности, то углубленному анализу должно быть подвергнуто и налогообложение экспортно-импортных операций.
Аудитору следует помнить, что учет расчетов с бюджетом по налогам ведется на счете 641 «Расчеты по налогам», 642 «Расчеты по обязательным платежам», Аналитический учет организуется по каждому налогу, сбору и платежу на соответствующих субсчетах указанных счетов.
Особое внимание должно быть уделено установлению правильности отнесения налогов на соответствующие источники их уплаты (за счет выручки, себестоимости, валовой или чистой прибыли предприятия, заработной платы персонала).
В соответствии с действующим налоговым законодательством учет реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения может осуществляться одним из следующих методов: «по отгрузке» или «по оплате». Если в учетной политике предприятия установлен второй метод, то аудитору следует выяснить точность исчисления (корректировки) налогооблагаемой базы в соответствующем отчетном периоде по налогу на прибыль и налогам, уплачиваемым с «оборота» (НДС, налог на реализацию горюче-смазочных материалов, налог на пользователей автодорог и др.), поскольку бухгалтерская и налоговая отчетность предприятия не будут совпадать. При этом сумма начисленного, но не оплаченного НДС учитывается на отдельном субсчете счета 37 «Расчеты с разными дебиторами». При поступлении оплаты от покупателей (в том числе путем зачета взаимных требований) соответствующая сумма НДС относится на расчеты с бюджетом, то есть на счет 64. Доходы от внереализационных операций подлежат включению в налогооблагаемую базу преимущественно по моменту их начисления (признания) независимо от поступления денежных средств. Расходы по этим операциям учитываются для целей налогообложения, как правило, при условии фактической оплаты.