1 Сущность бухгалтерского учета 7 (стр. 7 из 56)

Первоначальная стоимость основных фондов

Определение первоначальной стоимости основных средств дано в П(С)БУ 7 – это историческая (фактическая) себестоимость необоротных активов в сумме денежных средств или справедливой стоимости других активов, уплаченных (переданных), израсходованных для приобретения (создания) необоротных активов.

Таким образом, себестоимость основных фондов и других необоротных активов определяется в момент их приобретения или сооружения (изготовления), в зависимости от способа расчетов за них по одной из двух оценок: сумме уплаченных денежных средств (их эквивалентов) или справедливой стоимости переданных активов.

Представим в виде схемы зависимость формирования себестоимости (первоначальной стоимости) приходуемых на баланс основных средств от способов их получения (рисунок 2.2).

Следует обратить внимание на отдельные важные отличия от прежнего порядка при зачислении на баланс объектов основных фондов в соответствии с П(С)БУ 7.

1. Согласно нормам Положения № 250, при приобретении или сооружении (создании) основных средств за счет кредитов банка или других заемных средств проценты, уплачиваемые кредитору, включались в стоимость объектов до момента их ввода в эксплуатацию.

После 01.07.2000 г. будет действовать норма П(С)БУ 7, в соответствии с которой не включаются в первоначальную стоимость затраты на уплату процентов за пользование кредитом, если основные фонды были полностью или частично приобретены или сооружены за счет заемного капитала.

Основные средства	Первоначальная стоимость
Приобретенные предприятием за денежные средства	Расходы на приобретение
Приобретенные предприятием за счет кредитов банка	Расходы на приобретение, но без учета расходов на уплату банку процентов за кредит
Полученные предприятием бесплатно	Справедливая стоимость на дату получения
Созданные предприятием собственными силами	Сумма прямых и накладных затрат, связанных с созданием актива
Зачисленные предприятием для изготовления продукции, товаров, предназначенных для продажи	Себестоимость актива, подлежащего ранее продаже
Приобретенные предприятием в результате обмена на подобный объект	Остаточная стоимость переданного объекта. Если остаточная стоимость переданного объекта больше его справедливой стоимости, то первоначальной стоимостью такого объекта будет справедливая стоимость переданного объекта с включением разницы в расходы отчетного периода
Приобретенные предприятием в результате обмена на неподобный объект основных средств или другой актив	Справедливая стоимость переданного объекта с поправкой на какую-либо сумму денег или денежных эквивалентов, которые были переданы (получены) во время обмена

Рисунок 2.2 – Зависимость формирования себестоимости

основных средств от способов их получения

2. При бесплатном получении основных фондов в акте приема-передачи передающая сторона ранее указывала остаточную стоимость объекта (п. 16.4 Инструкции по ОФ) – соответственно, принимающая сторона по остаточной стоимости зачисляла объект на баланс. Теперь при осуществлении такой операции обе стороны должны применять рыночную стоимость объекта на дату приемки.

Но и для принимающей стороны есть изменения. Ранее бесплатное получение объектов основных фондов отражалось бухгалтерской проводкой по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 88 "Фонды специального назначения", субсчет "Фонд бесплатно полученного имущества". В налоговом учете стоимость такого объекта включалась в валовой доход предприятия, увеличивая налогооблагаемую прибыль отчетного периода. В настоящее время в налоговом учете все осталось по-прежнему. В бухгалтерском же учете, согласно П(С)БУ 15 "Доходы", предприятие обязано признать доход в сумме амортизации стоимости безвозмездно полученного актива, то есть его справедливой стоимости. Отражается такая операция следующими бухгалтерскими проводками:

– по дебету счета 10 и кредиту субсчета 424 "Бесплатно полученные необоротные активы" – в сумме справедливой стоимости безвозмездно полученного актива;

– по дебету субсчета 424 и кредиту субсчета 745 "Доход от безвозмездно полученных активов" – в сумме амортизации.

В соответствии же с пунктом 9 П(С)БУ 3 "Отчет о финансовых результатах", если актив обеспечивает экономические выгоды в течение нескольких отчетных периодов, то расходы отражаются в виде амортизационных отчислений в течение тех отчетных периодов, когда поступают соответствующие выгоды.

3. Важнейшим моментом при зачислении основных средств на баланс является применение справедливой стоимости. Согласно определению, данному в П(С)БУ 19, справедливая стоимость – это сумма, по которой может быть осуществлен обмен актива или оплата обязательства в результате операции между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами.

Определять справедливую стоимость предприятиям придется в случаях оприходования основных средств, полученных в результате бартерных операций; оприходования полученных бесплатно (безвозмездно) основных средств; зачисления на баланс основных средств, внесенных как взнос в уставный фонд.

В себестоимость объекта основных средств не включаются затраты на те ремонты, которые предприятие осуществляет для поддержания такого объекта в рабочем состоянии, а также для получения первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования, – такие затраты включаются в состав текущих расходов соответствующего периода. Капитализируются же те расходы, которые связаны с улучшением технических характеристик объектов основных фондов: на модернизацию, реконструкцию, капитальный ремонт.

Бухгалтерский учет

С 1 января 2000 года для ведения учета хозяйственных операций согласно П(С)БУ в Украине введены новый План счетов и Инструкция № 291 по его применению. Рассмотрим бухгалтерский учет основных средств и других необоротных материальных активов, исходя из норм (положений) указанных документов, и в соответствии с П(С)БУ 7.

Согласно Инструкции № 291, основные средства отражаются на синтетическом счете 10, который относится к классу 1 "Необоротные активы". Счет 10 "Основные средства" предназначен для учета и обобщения информации о наличии и движении собственных или полученных на условиях финансового лизинга объектов и арендованных целостных имущественных комплексов, отнесенных к составу основных средств.

По дебету счета 10 "Основные средства" отражаются:

– поступление (приобретенных, созданных, безвозмездно полученных) основных средств на баланс предприятия, которые учитываются по первоначальной стоимости;

– сумма расходов, связанных с улучшением объекта (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и т. п.), которое приведет к увеличению будущих экономических выгод (за исключением расходов на ремонт, которые согласно П(С)БУ 16 "Расходы" относятся на счета 23, 91, 92, 93);

– сумма дооценки стоимости объекта основных средств.

По кредиту счета 10 "Основные средства" отражаются:

– выбытие основных средств вследствие продажи, безвозмездной передачи или несоответствия их критериям признания активом;

– частичная ликвидация объекта основных средств;

– сумма уценки объектов основных средств.

Если счет 01 "Основные средства" в соответствии с пунктом 2 Инструкции по ОФ имел четыре субсчета (01/1, 01/2, 01/3, 01/4), то новый счет 10 "Основные средства" имеет девять субсчетов: 101 "Земельные участки", 102 "Капитальные расходы на улучшение земель", 103 "Здания и сооружения", 104 "Машины и оборудование", 105 "Транспортные средства", 106 "Инструменты, приспособления и инвентарь", 107 "Рабочий и продуктивный скот", 108 "Многолетние насаждения", 109 "Прочие основные средства". Предусмотренная Инструкцией № 291 классификация основных средств отличается от той, которая была утверждена Инструкцией по ОФ, поэтому предприятиям придется перегруппировать имеющиеся на балансе основные фонды в соответствии с нормами П(С)БУ 7. Приведенная ниже таблица 2.1 облегчит поставленную перед бухгалтерами предприятий задачу.

Согласно пункту 5 П(С)БУ 7, в составе основных средств признаются (кроме самих основных средств) другие необоротные материальные активы. Сальдо счета 11 "Другие необоротные материальные активы" отражается в Балансе одновременно с сальдо счета 10 общей суммой в статье "Основные средства" (строки 030, 031, 032).

Аналитический учет по счету 11 ведется (как и по счету 10) по отдельным инвентарным объектам (или группам).

Другие необоротные материальные активы распределяются на собственные и полученные на условиях финансовой аренды, на производственные и непроизводственные.

Таблица 2.1 – Классификация основных средств