«Учет нематериальных активов» (стр. 5 из 7)

I.6 Трактовка понятия нематериальных активов в российском и международном законодательстве

Уже не первый год продолжается реформа российского бухгалтерского учета с целью адаптации его к требованиям международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). В настоящее время принято уже 16 отечественных положений по бухгалтерскому учету, базой для многих из которых стали соответствующие международные аналоги. Однако проблемы соответствия российского учета требованиям международных стандартов сохраняются. Одной из дискуссионных проблем является степень соответствия российских и международных стандартов в отношении учета нематериальных активов (НА). Учету НА в международных стандартах финансовой отчетности посвящен МСФО 38 «Нематериальные активы», а в России - его аналог - положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000, утвержденное приказом Минфина России от 16.10.2000 г. № 91н. Рассмотрим, является ли в действительности ПБУ 14/2000 полным аналогом МСФО 38 и соответствует ли сегодня учет нематериальных активов в российских организациях требованиям международных стандартов.

По МСФО 38 НА:

представляет собой идентифицируемый неденежный актив; не имеет физической формы;

содержится для использования в производстве, предоставления товаров или услуг, для сдачи в аренду или для административных целей;

контролируется компанией в результате прошлых событий.

Кроме того, от НА ожидаются экономические выгоды.

Сопоставив условия отнесения объекта к НА в МСФО 38 и ПБУ 14/2000, можно сделать вывод, что большинство из условий, требуемых в ПБУ 14/2000, равноценны условиям, заложенным в МСФО 38.

Объект	По МСФО 38	По ПБУ 14/2000
Исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, модель	Относится к НА	Относится к НА
Исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных	Относится к НА	Относится к НА
Исключительное право на товарный знак	Не относится к НА, если товарный знак создан внутри предприятия	Относится к НА
Лицензии	Относятся к НА	Не относятся к НА
Организационные расходы	Не относятся к НА	Относятся к НА
Деловая репутация	Не относится, если деловая репутация создана внутри предприятия	Относится к НА
Затраты по НИР	Не относятся к НА	Относятся к НА в случае положительного результата работ
Затраты по ОКР	Могут относиться или не относиться к НА в зависимости от реальности получения экономических выгод	Относятся к НА в случае положительного результата работ

Но если сопоставить трактовки объектов в МСФО 38 и ПБУ 14/2000, приведенные в таблице, то, очевидно, что единый подход к трактовке объектов в качестве НА в МСФО 38 и ПБУ 14/2000 касается лишь объектов, основывающихся на исключительных авторских или патентных правах. В отношении же иных объектов можно утверждать полное расхождение.

ПБУ 14/2000 относит к НА организационные расходы. В соответствии с МСФО 38 организационные расходы не признаются НА из-за невыполнения критерия признания, связанного с вероятностью получения от них экономических выгод. Несмотря на то что расходы на учреждение организации производятся с целью получения будущих экономических выгод, реальная вероятность их получения на момент создания компании отсутствует.

В соответствии с ПБУ 14/2000 относится к НА исключительное право на товарный знак. В отличие от российского норматива МСФО 38 не относит к НА внутренне созданные торговые марки, так как затраты на них невозможно отличить от затрат на развитие компании в целом. Это значит, что не выполняется условие идентификации в определении НА.

ПБУ 14/2000 относит к НА деловую репутацию. МСФО 38 различает внутренне созданную деловую репутацию и деловую репутацию, возникающую при объединении компаний. Внутренняя деловая репутация не признается НА и вообще не отражается в учете как актив, поскольку не является идентифицируемым ресурсом и не может быть надежно измерена. Деловая репутация как актив возникает и отражается в учете лишь при покупке другой компании целиком как имущественного комплекса. В этом случае организация присоединяет все активы и обязательства приобретаемой компании, уплачивая за нее определенную плату. Разница между уплаченной суммой и стоимостью приобретенных активов и обязательств и составляет деловую репутацию. Несмотря на то что МСФО 38 однозначно требует отражения положительной деловой репутации в качестве амортизируемого актива, на наш взгляд, остается открытым вопрос, квалифицирует ли МСФО 38 данный объект как НА. Так, параграф 10 МСФО 38 требует отличия НА от деловой репутации, а параграф 2 МСФО 38 говорит о деловой репутации как о типе НА, для учета которых следует руководствоваться не МСФО 38, а МСФО 22 «Объединение компаний». В балансе же, составленном в соответствии с МСФО 38, деловая репутация обычно показывается отдельной строкой в разделе внеоборотных активов. В отличие от МСФО 38 ПБУ 14/2000 не разграничивает внутренне созданную и приобретенную деловую репутацию.

Лицензии на определенные виды деятельности относятся к НА по МСФО 38. Отношение же к данному объекту в российском нормативе не определено, что может вызвать разночтения у пользователей. Определенность имеется в российском учете лишь по отношению к краткосрочным лицензиям сроком до 12 месяцев: данные объекты НА не являются, так как для них не выполняется временной критерий отнесения объектов к НА. Для долгосрочных же лицензий данный критерий выполняется, но может возникнуть проблема с другим критерием: надлежащим оформлением исключительного права на результаты интеллектуальной деятельности.

Еще один объект - затраты по НИР и ОКР. Отношение МСФО 38 к данным затратам основано на критерии признания НА как объектов, от которых с большой вероятностью можно получить экономические выгоды. Затраты по НИР не создают в соответствии с МСФО 38 объектов, которые можно реально продать или использовать, а приводят лишь к теоретическим выводам, новым знаниям и т.д. Такие затраты по МСФО 38 не создают НА, а значит, не могут быть капитализированы и должны признаваться расходом того периода, в котором произведены. Однако затраты на ОКР, в результате которых создается объект, который можно реально использовать или продать, могут капитализироваться и включаться в стоимость созданного НА.

При этом МСФО 38 четко формулирует критерии, которым должны удовлетворять результаты ОКР, чтобы быть квалифицируемыми как НА:

техническая осуществимость завершения разработок;

намерение и способность компании использовать или продать результаты разработок;

наличие рынка для результатов разработок;

доступность технических, финансовых и других ресурсов для продажи или использования результатов разработок;

надежность оценки затрат, включаемых в нематериальный актив в стадии его разработки.

В случае невыполнения перечисленных условий затраты по ОКР должны списываться на текущие расходы.

Отсутствие в ПБУ 14/2000 критериев признания НА приводит к совершенно иной трактовке затрат по НИ-ОКР. Такие затраты в российском учете могут капитализироваться как по ОКР, так и по НИР в случае наличия положительного результата. Поскольку наличие положительного результата не означает однозначно возможности использования или продажи результатов исследований и разработок, необходимо признать существенное отличие в квалификации данных объектов в российском учете от требований МСФО

Таким образом, уже на стадии отнесения объектов к НА выявлены существенные различия между российскими и международными стандартами.

Т. Ю. ДРУЖИЛОВСКАЯ, доцент Нижегородского коммерческого института кандидат экономических наук. [5, стр. 58-65]

II ПРАКТИЧЕСКОЕ ЗАДАНИЕ

Практическое задание:

1. Отразить хозяйственные операции на счетах бухгалтерского учета, оформить журнал хозяйственных операций за ноябрь 2003 год.

2. Составить шахматно-оборотную ведомость.

3. Составить оборотно-сальдовую ведомость

4. Составить бухгалтерский баланс на 1 декабря 2003 года.

Остатки по счетам на 1 ноября 2003 года.

№ счета	Наименование счетов	Остатки на 01.11.2003г.
		Дебет	Кредит
01	Основные средства	27940770
02	Амортизация основных средств		4535859
04	Нематериальные активы	332530
05	Амортизация нематериальных активов		102850
08	Вложения во внеоборотные активы	453300
10	Материалы	644325
16	Отклонение в стоимости материалов	11468
20	Основное производство	1812573
43	Готовая продукция	627220
50	Касса	1045
51	Расчетный счет	1023119
60	Расчеты с поставщиками и подрядчиками		46750
68	Расчеты по налогам и сборам		13750
69	Расчеты по социальному страхованию и обеспечению		44000
70	Расчеты с персоналом по оплате труда		429121
71	Расчеты с подотчетными лицами	22000
73	Расчеты с персоналом по прочим операциям	9570
76	Расчеты с разными дебиторами	20020
76	Расчеты с разными кредиторами		34540
99	Прибыли и убытки		390134
80	Уставный капитал		24855196
82	Резервный капитал		2423300
96	Резервы предстоящих расходов		22440
	Итого:	32897940	32897940

Журнал хозяйственных операций за ноябрь 2003 года.