Количество и качество информации, которой может владеть аудитор, во многом определяет качество аудиторского заключения, его адекватность финансовому и имущественному состоянию предприятия.
Аудиторские доказательства — это информация, полученная аудитором, служащая базой для подготовки аудиторского заключения (отчета). Аудитор должен получить такое количество аудиторских доказательств, которое позволило бы ему подготовить аудиторское заключение.
Аудиторские доказательства включают первичные документы и учетные записи, которые лежат в основе составления отчетности, а также информацию, которая подтверждается из других источников.
Прямые доказательства — это данные, которые подтверждаются первичными документами и учетными записями.
Прямые доказательства подразделяют на:
· материальные — это документы и натуральные объекты,
· нематериальные — это моментные явления, а также информация контрагентов предприятия, на котором проводится аудит.
Аудиторские доказательства получают путем объединения тестов систем контроля и процедур проверки на существенность.
На достаточность аудиторских доказательств влияет ряд факторов:
· оценка аудитором характера и величины риска, присущего как на уровне финансовой отчетности, так и на уровне остатков на счетах или по классу операций;
· характер систем учета и внутреннего контроля и оценка рисков контроля;
· опыт, приобретенный в процессе предшествующих аудиторских проверок;
· результаты аудиторских процедур с возможными выявленными фактами ошибок или мошенничества;
· источник и надежность имеющейся информации.
Надежность аудиторских доказательств зависит от источника их получения — внутреннего или внешнего, а также от их характера.
По характеру различают:
· визуальные,
· документальные,
· устные доказательства.
Аудиторские доказательства, полученные от внешних источников (например, подтверждение, полученное от третьего лица), более надежны, чем полученные из внутренних источников.
Аудиторские доказательства, полученные от внутренних источников информации предприятия, которое проверяется, надежны в случае наличия эффективных систем учета и внутреннего контроля.
Аудиторские доказательства, полученные с помощью проведенных тестов, надежнее тех, которые получены от работников предприятия.
Аудиторские доказательства в форме документов или письменных подтверждений надежнее, чем устные подтверждения.
По доказательности документы, которые проверяются, делятся на:
• первичные документы — письменные свидетельства, которые фиксируют и подтверждают хозяйственные операции, включая распоряжения и разрешения администрации (собственника) на их проведение;
• учетные записи (учетные регистры) — носители специального формата (бумажные, машинные) в виде ведомостей, ордеров, машинограмм и т.п., предназначенные для хронологического, систематического или комбинированного накопления, обоснования и обобщения информации первичных документов, принятых к учету;
• главная книга — регистр синтетического учета, в котором отражаются остатки на начало и конец отчетного периода, обороты по дебету и кредиту соответствующих счетов;
• финансовая отчетность — баланс, отчет о финансовых результатах, отчет о движении денежных средств, отчет о собственном капитале;
• инвентаризационные материалы (описи, сличительные ведомости, счета естественной убыли);
• расчеты, декларации, сметы, калькуляции, договора, контракты, учредительные документы, уставы, приказы, распоряжения, бизнес-планы;
• оперативная, статистическая, налоговая отчетность;
• материалы проверок и ревизий, проведенных органами налоговой службы, государственной контрольно-ревизионной службы, статистики, банков и др.;
• материалы внутрихозяйственного контроля (внутреннего аудита);
• данные документального и фактического контроля, экспертных проверок, лабораторных анализов, контрольных измерений, проведенных с участием аудиторов;
• письменные и устные заявления, объяснительные и докладные записки материально ответственных и должностных лиц, субъектов предпринимательской деятельности, заказчиков и документы, которые рабочие предприятия ведут по собственной инициативе, неофициальные документы, вспомогательные документы — документы, в которых изложено мнение лиц, работающих на предприятии.
Неофициальные и вспомогательные документы доказательного значения не имеют, однако могут быть использованы при выборе направления проведения исследование и проверки.
1.8. Рабочие документы аудитора
Документальное оформление аудиторской проверки проводят на основании статей 7, 21 Закона Украины "Об аудиторской деятельности", национальных нормативов аудита: № 6 "Документальное оформление аудиторской проверки"; № 26 "Аудиторский вывод"; № 27 "Другая информация в документах, которые касаются проверенной аудитором финансовой отчетности предприятия"; № 28 "Аудиторские выводы специального назначения"; № 29 "Оценка перспективной финансовой информации".
В соответствии с этими документами документальное оформление аудита состоит из двух видов документов: рабочего и итогового.
В Законе Украины "Об аудиторской деятельности" не упоминается о порядке составления рабочих документов аудитора и ведении аудиторского досье. Этот пробел заполнил национальный норматив аудита № 6 "Документальное оформление аудиторской проверки". В международных аудиторских стандартах также нет положения относительно ведения аудиторских рабочих документов и методика их составления зарубежными аудиторскими фирмами имеет конфиденциальный характер.
Рабочая документация должна быть четкой и понятной, чтобы можно было легко определить объем проведенной работы, проверить обоснованность сделанных выводов. Рабочая документация должна составляться в процессе проведения аудита.
Рабочая документация должна отражать такие сведения о любом из объектов проверки:
· использованные методики и тесты;
· полученная информация;
· выводы.
Рабочие документы аудитора — это записи аудитора, осуществленные во время планирования, подготовки и проведения проверок, обобщения их данных, а также документально зафиксированная информация, полученная в процессе аудита от предприятия-клиента, третьего лица или устные сообщения, задокументированные аудитором с помощью тестирования.
Задача аудитора — вести документацию с дел, которые касаются принятых решений по результатам осуществленной аудиторской проверки, которая будет положена в основу аудиторского заключения.
Рабочая аудиторская документация может быть оформлена в виде стандартных форм и таблиц на бумаге или зафиксирована на электронных носителях информации или на видеопленке.
После окончания проверки рабочие документы остаются у аудитора, собственностью которого они являются. Аудитор должен обеспечить надежное сохранение рабочих документов. Рабочие документы могут быть изъяты у аудитора по решению следственных органов или суда.
Рабочие документы составляют по произвольной форме, однако они должны содержать:
· необходимую справочную информацию о клиенте (юридическую, организационную, другую);
· копии юридических первичных и других документов;
· документацию о планировании аудита;
· краткое описание выполненной работы;
· метод проведения аудита (сплошной или выборочный);
· информацию о проведенных тестах систем контроля, процедуры проверки на существенность, аудиторские свидетельства;
· замечания по результатам проверки;
· перечень документов, не представленных для проверки;
· мнение аудитора о способах устранения выявленных недостатков;
· описание системы внутрихозяйственного контроля в проверяемой организации (с выделением слабых мест и положительных сторон);
· программу аудита с отметками о ходе ее выполнения и причинах отклонений;
· объяснения и справки персонала проверяемой организации по вопросам, заданным аудитором;
· выводы посторонних аудиторов или экспертов;
· выводы, сделанные аудитором для разных объектов аудита;
· прочие другие свидетельства и разъяснения.
Именно на основании рабочих документов аудитора составляют выводы и рекомендации, отражаемые затем в аудиторском заключении. Поэтому все основания для таких выводов должны недвусмысленно опираться на рабочие документы аудитора.
1.9. Обобщение результатов аудита
Завершающим этапом аудита является составление аудиторского заключения, которое должно отвечать требованиям Закона Украины "Об аудиторской деятельности" (ст.7, 21) и национальным нормативам аудита.
Результаты аудиторской проверки отражаются в аудиторском отчете. Он содержит сведения о состоянии учета, внутреннего контроля, достаточности и достоверности финансовой отчетности. В связи с тем, что содержание аудиторского отчета зависит от конкретных обстоятельств и следствий проверки, он составляется в произвольной форме. Аудиторский отчет составляется для заказчика и может быть опубликован только по его разрешению.