Практически финансовый учет это и есть бухгалтерский учет в нашем понимании, а управленческий, если его проблематику сравнивать с нашей, представляет собой в первую очередь аналитический учет к счету основного производства, калькуляцию себестоимости, регистрацию затрат агентами предприятия и во вторую – преимущественно перспективный анализ хозяйственной деятельности.
Отличие управленческого учета от финансового подробно сформулировал Чарльз Хорнгрен, что представлено в таблице 3.
Таблица 3. Отличия финансового и управленческого учета.
| Управленческий учет | Финансовый учет |
| 1 Главные потребители | |
| Менеджеры всех уровней управления | Менеджеры организации и внешние потребители, такие, как вкладчики и правительственные органы |
| 2 Свобода выбора | |
| Никаких ограничений кроме стоимости, сопоставляемой с доходами от лучших управленческих решений | Ограничен общепринятыми принципами ведения бухгалтерского учета |
| 3 Влияние на поведение работников | |
| Имеет значение то, как сбор данных и сопоставление отчетов будут влиять на повседневную работу менеджеров | Имеет значение то, как фиксировать и анализировать экономические явления. Воздействие на работу сотрудников – вторично |
| 4 Временной аспект | |
| Нацеленность на будущее: формальное использование смет наряду с данными за прошлый период | Нацеленность в прошлое: оценка прошлого периода |
| 5 Временной интервал | |
| Переменный, меняющийся от почасового до 10–15 лет | Переменный в меньшей степени, обычно год или квартал |
| 6 Отчеты | |
| Детализированные, имеют значение детали, части целого, изделия, отделы, участки и т. д. | Итоговые, имеют своим предметом, прежде всего предприятие в целом |
| 7 Набор показателей | |
| Набор до конца не определен. Имеет место применение математики, психологии и системного анализа | Определен точно. Относительные показатели используются незначительно |
Возникновение управленческого, учета связано с появлением внутрифирменных правовых и экономических отношений. Т. Джонсон и Р. Каплан выделяют следующие этапы его развития:
1. Середина XIX в. – развитие железных дорог и морских сообщений резко раздвигают границы коммерческой деятельности, а это требует составления перспективных прогнозных расчетов, исчисления себестоимости услуг, товаров, их транспортировки.
2. Последняя треть XIX в. – возникают две параллельные и взаимодополняющие друг друга системы финансового и управленческого учета.
3. Последняя четверть XIX в. – Тейлором создается система производственного нормирования, которая приводит к формированию принципов стандарт – костс, широко используются относительные оценочные величины (прибыли) на инвестированный капитал.
Управленческий учет был создан инженерами и технологами, но получил современную форму благодаря трудам замечательного бухгалтера Роберта Антони. Этот учет возник вследствие недостатков традиционной бухгалтерии. Не случайно Мэй считал, что бухгалтерская отчетность не может быть пригодной для управления предприятием, так как она хронически устаревает и в силу этого лишена оперативности.
Цели управленческого учета определяют следующим образом:
1) оказание информационной помощи управляющим;
2) контроль и прогнозирование расходов;
3) выбор наиболее эффективных путей развития предприятия;
4) принятие оперативных управленческих решений.
В связи с этим выделяют следующие три функции управленческого учета: 1) планирование и координирование будущего развития предприятия; 2) оперативное управление; 3) оперативный контроль и оценка результатов работы предприятия.
Трем функциям соответствуют три раздела управленческого учета:
1) учет затрат;
2) оперативный аналитический учет;
3) центры ответственности.
В первом разделе фиксируются данные о прямых, косвенных и капитальных расходах. Они необходимы для оценки эффективности функционирования предприятия, краткосрочного и долгосрочного планирования, определения наиболее перспективных путей развития предприятия.
Во втором разделе анализируются возможные ожидаемые издержки и прибыли предприятия, могущие возникнуть при принятии того или иного важного решения и позволяющие оценить степень хозяйственного риска. Эта информация не фиксируется на бухгалтерских счетах и оформляется чисто статистическим способом (при выполнении анализа широко привлекается инструментарий математической статистики). Цель этого раздела–информационно ориентирующая.
В третьем разделе изучается контроль лиц, в обязанности которых входит расходование средств. Здесь выделяются центры ответственности. Под центром ответственности понимают организационную единицу, обладающую определенной ответственностью и возглавляемую управляющим.
Необходимо отметить, что управленческий учет предполагает дополнение обычных и проверяемых данных материалами непроверяемыми, вероятными, например сведениями о запасах нефти, газа, потенциальной емкости рынка. Без этих данных нельзя оценить перспективы предприятия.
Суть управленческого учета, его назначение передает известная формулировка: «производство информации для управления». Самым главным в этом случае является указание – для управления. Поэтому менеджеры создают свой учет, мало или совсем не связанный с бухгалтерией.
Система учета затрат может быть трех вариантов: полная, дифференцированная и по центрам ответственности.
В первом случае по каждому объекту исчисляется полная стоимость затрат; во втором – сравниваются затраты по каждому из альтернативных вариантов, при этом общая стоимость игнорируется, а сопоставляются только отклонения между альтернативами; в третьем – разрабатывается смета производственного участка и составляется отчет о ее выполнении. Только первый и третий подходы имеют некоторое отношение к бухгалтерскому учету, второй является чисто оперативным, провизорным.
Профессиональная этика бухгалтера. Большой заслугой американской бухгалтерии следует признать выработку положений профессиональной этики. Впервые это положение выдвинул Р. Монтгомери. Создателем современной этики бухгалтера можно считать Джона Ленсинга Кэри (1900 – 1984).
Представление о моральных правилах дает кодекс, принятый Американской ассоциацией бухгалтеров (ААА) в 1987 г. Считается, что наличие кодекса укрепляет статус бухгалтера и увеличивает спрос со стороны работодателей на его труд.
Суть кодекса можно представить по следующим требованиям.
1. Бухгалтер, прежде чем занять место, должен тщательно изучить работу предшественника.
2. Если предшественник уже не работает, к нему следует обратиться с письменным запросом.
3 Профессиональный долг обязывает дать исчерпывающий и правдивый ответ на этот запрос.
4. Если из предварительного ознакомления с делами следует, что работодатель нарушает или может нарушить действующее законодательство, бухгалтер должен отказаться от предложения (работы).
5. Бухгалтер может в любое время разорвать трудовой договор с работодателем Соображения последнего о том, что на предприятии нет замены, не могут служить основанием для продолжения договора.
6. Бухгалтер не вправе требовать от администрации знания и понимания того, что он делает.
7. Бухгалтер не может сам требовать повышения по службе
8. Прибыли работодателя не могут включать долю для главного бухгалтера, т. е. бухгалтер не может получать премию или доплату за финансовые результаты, которые он сам вывел.
9. Бухгалтер не может делить свое вознаграждение с работниками других служб предприятия.
10. Бухгалтер должен немедленно ответить на все вопросы администрации, касающиеся хозяйственной деятельности предприятия
11. Регистры, составленные бухгалтером, являются его неотъемлемой собственностью. Первичные документы, поступившие бухгалтеру от материально ответственных лиц, не могут быть затребованы назад ни материально ответственными лицами, ни администрацией
12. Аппеляционный суд США признал, что нет принципиальных причин, по которым бухгалтер не имеет таких же прав на хранение документов, как юрисконсульты и биржевые маклеры.
13. Аппеляционный суд США в 1976 г признал за бухгалтерами те же права на хранение документов, которые ранее были предоставлены юрисконсультам и биржевым маклерам
14. Бухгалтер должен хранить профессиональную тайну о делах работодателя. Уход с работы от работодателя не освобождает бухгалтера от этой обязанности.
15. Из обязанности соблюдать профессиональную тайну имеются следующие исключения: бухгалтер в праве расширить свои знания о хозяйственной деятельности своего предприятия по своим профессиональным каналам; суд дал распоряжение огласить необходимые сведения; работодатель совершает антигосударственные поступки; работодатель дает согласие на разглашение данных о предприятии; бухгалтер может раскрыть профессиональную тайну, если это необходимо в интересах поддержания его профессиональной репутации; бухгалтер считает, что раскрытие данных о тайне фирмы необходимо в общественных интересах, так как правонарушение уже имело место.
16. Все справки о хозяйственной деятельности предприятия сторонним лицам бухгалтер может представить только по письменному согласию работодателя.
17. Сведения могут быть даны только в том случае, если бухгалтер будет убежден, что их представление вытекает из действующего законодательст-ва.