3) двойная – она уже включает счета собственных средств.
Все три парадигмы веками сосуществовали рядом без какого-либо соучастия, ибо адепты каждой из них говорили на разных языках.
Было как минимум пять объективных причин, не позволивших двойной бухгалтерии возникнуть ранее XIII в.:
1) деньги были слишком редким явлением;
2) психология рядового счетного работника неконструктивна, а фотографична, он пишет то, что видит или в жизни, или в документе;
3) прибыль как важнейшая категория, исчисляемая бухгалтером, не получила должного признания, купец оперировал больше потребительскими, чем финансовыми категориями;
4) из всех функций денег преобладала функция средства платежа, деньги нужны были в первую очередь, чтобы взыскивать и вносить, а не для вложения в хозяйственные обороты, следовательно, учет хозяйственных процессов строился на натуральной, а не на денежной основе;
5) многие века в психологии людей преобладали не количественные, а качественные представления (сказать, что я живу хорошо, было гораздо важнее и понятнее, чем сказать, что я живу на 300 дукатов)
Если предположить, что к XIII в. такие условия наступили, то возникают следующие возможные ответы: или сами по себе объективные условия предопределили возникновение двойной записи, или технические усовершенствования бухгалтерской процедуры привели к качественно новому скачку. Различные авторы подходят к ответу по-разному
На самом деле все было проще, двойная запись родилась стихийно, из необходимости контролировать разноску по счетам. Возникла техническая необходимость бухгалтеру контролировать разноску по счетам Главной книги. Подавляющее большинство фактов хозяйственной жизни всегда имело двойственный характер: поступили товары от поставщиков (товаров больше, поставщикам должны тоже больше), продали товары (товаров меньше, денег в кассе больше) и т. д. и т. п. Но были факты односторонние. Например, украли товары, дали взятку, пала корова, сгорел дом – тут был счет для записи, но не было к нему корреспондирующего счетa. Вот для таких случаев бухгалтер «эпохи Возрождения» отводил отдельный лист, где фиксировал, только для памяти и удобства последующего контроля разноски, такие суммы. Никакого смысла в содержание этих записей он не вкладывал. Это был чисто процедурный прием, приводивший к логической необходимости уравновешивания итогов дебетовых и кредитовых оборотов.
Понятие двойная запись возникло не сразу и связывается с трудом Д. А. Тальенте (1525), но получило всеобщее распространение благодаря Пиетро Паоло Скали (1755).
Существует несколько объяснений, почему сохранившаяся до сих пор бухгалтерская процедура называется двойной. Это связано с тем, что используются:
1) два вида записей – хронологическая и систематическая;
2) два уровня регистрации – аналитический и синтетический учет;
3) две группы счетов – материальные (товары, касса, основные средства и т. д.) и личные (дебиторы и кредиторы и т. п );
4) два равноправных разреза (дебет и кредит) в каждом счете;
5) два раза в равной сумме регистрируется каждый факт хозяйственной жизни;
6) два параллельных учетных цикла, отражаемых уравнением
Актив – Пассив = Капитал
левая часть показывает состояние имущества за минусом кредиторской задолженности, правая – наличие собственных средств;
7) две точки у каждого информационного потока – вход и выход;
8) два лица всегда участвуют в факте хозяйственной жизни – одно отдает, другое получает,
9) два раза выполняется любая бухгалтерская работа – сначала регистрируются факты хозяйственной жизни, а потом непременно проверяется правильность выполненной работы.
Но как бы ни трактовать, что такое двойная бухгалтерия, она при всех обстоятельствах формирует три непременных элемента метода: баланс, счета и двойную запись. И они создают иллюзию гармонии, ведь дебет всегда должен сходиться с кредитом, актив всегда будет равен пассиву. Так требует бухгалтерия.
Идея двойной бухгалтерии – это средство познания, обладающее творческой силой, она создавала и продолжает создавать условия для управления хозяйственными процессами и одновременно для своего самосовершенствования.
Экспансия двойной бухгалтерии. С XIII в. до середины XIX в. двойная бухгалтерия завоевывает одну отрасль народного хозяйства за другой, страну за страной. Число ее адептов стремительно растет. Решающим моментом был выход в 1494 г. книги великого итальянского математика Луки Пачоли (1445–1517) «Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita» («Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях»), трактат которой «Tractatus parficularis de computis e scriptures» («Трактат о счетах и записях»), содержит подробное описание применения двойной бухгалтерии к практике торгового предприятия. Книга оказала огромное влияние на все последующее развитие учетной мысли. Пачоли дал первое обобщение двойной бухгалтерии, привел комплексное описание ее приемов и благодаря его книге диграфизм сначала распространился в Европе, а затем и во всем мире.
Выдающимся автором после Л Пачоли был Жак Савари (1622-1690) Его главная работа «La parfait negociant» («О совершенном купце») только на французском языке выдержала восемь изданий (с 1676 по 1724) и была переведена на английский, немецкий, фламандский и итальянский языки. Савари навсегда останется в истории учета как человек, который разделил счета на синтетические и аналитические, практиковал торговую калькуляцию, классифицировал балансы на инвентарные (оценка по себестоимости) и конкурсные (оценка по текущим ценам), последний включал и личное имущество собственника, так как иск мог быть обращен и на все достояние купца. Савари считается также предтечей науки об отдельном предприятии, он допускал истолкование учета как функции управления и может по-своему считаться одним из создателей управленческого учета. Бессмертной заслугой Савари было создание коммерческого ордонанса – кодекса Савари (1673), как его будут называть в течение нескольких веков. Конец XVII и начало XVIII вв.-эпоха большого влияния Савари.
У него был серьезный конкурент – Матье де ла Порт – ученый, покинувший Францию. Главная книга М. де ла Порта – «La guide des negocians et teneurs de livres» («Руководство для купца и бухгалтера»). С 1685 по 1792 г. она выдержала множество изданий. Большой заслугой де ла Порта является классификация счетов, которые он делил на три группы: собственника, имущественные (материальные) и личные (корреспондентов). Каждая группа счетов выполняет определенную функцию. Первая – экономическую (движение капитала), вторая – специфически хозяйственную (управление ресурсами внутри предприятия) и третья – юридическую (расчеты с третьими, сторонними для предприятия лицами). Понимая, что терминология бухгалтерского учета еще не установилась, де ла Порт дополнил свою книгу словарем специальных терминов.
Всякое торжество вызывает оппозицию, каждая мысль – контрмысль. Триумф двойной бухгалтерии привел к ее критике. Английский автор Эдвард Томас Джонс (1766–1838) выпустил в 1796 г. в Бристоле книгу «English system of book-keeping» («Английская система счетоводства»).
Нельзя сказать, чтобы сама английская многоколончатая форма имела успех, следует отметить, что и пропаганда Джонсом ежемесячных, а не годовых балансов получила признание, но критика двойной бухгалтерии произвела сильнейшее впечатление. Книга Джонса была переведена на немецкий, итальянский, французский и русский языки.
После возникновения в итальянских городах-государствах системы двойной записи форма счетов длительное время претерпевала лишь незначительные изменения. Период относительной инертности, когда техника двойной записи распространялась по Европе устно или в списках (копиях труда Пачоли), так затянулся, что получил название эпохи застоя.
Купеческий учет и приходно-расходная система неэффективны в условиях крупномасштабного фабричного производства и предпринимательской деятельности, связанной с использованием капитальных активов (внеоборотных средств). Назрела необходимость теории начисления износа и разделения статей капитала и выручки. Амортизация составляла одну из главнейших концептуальных проблем бухгалтерского учета в XIX в., так как впервые в истории возникло такое явление, как моральный износ оборудования вследствие технического прогресса.
Наряду с традиционным мнением о том, что бухгалтерский учет формируется под воздействием социальных, экономических и политических факторов, существуют и иные взгляды, а именно: бухгалтерский учет может сам выступать фактором формирования общества.
Одна из таких теории была выдвинута Зомбартом. Он предположил, что система двойной записи была столь мощным инструментом, что привела к развитию новой социальной и экономической системы, именуемой капитализмом. Этот взгляд прямо противоположен традиционному, согласно которому новая система производства, распределения и обмена потребовала усовершенствования учета, и вследствие этого была изобретена система двойной записи. Данная альтернатива заслуживает внимания, и в последнее десятилетие она развивалась радикальными теоретиками в учетной литературе.
2.3 Двойная запись и формирование основных национальных школ
Каждая идея или каждая трактовка идеи проходит в своем развитии несколько этапов. Сначала она только формируется, определяет какой-то сугубо конкретный случай. Например, поступили с расчетного счета деньги в кассу. Если деньги учитываются в кассе и на расчетном счете, то двойная запись возникает непроизвольно, она задана самой сутью явлений. На определенной стадии развития идея получает новую жизнь. С ее помощью делают более широкие обобщения: вначале похожих фактов (например, поступление товаров от поставщиков), потом пытаются распространить эту идею на все записи и даже конструировать с ее помощью предмет исследования. Эта неизбежная эволюция на определенной стадии выявит границы, показывающие пределы если не самой идеи, то во всяком случае ее трактовки.