Обращаясь к участникам первого Международного конгресса аудиторов, Пий XII сказал: «Раньше каждая страна применяла свои, только ей присущие методы бухгалтерского учета. Так, известны венецианская, английская, французская, антверпенская бухгалтерия. Затем появились теоретики, они исследовали преимущества и недостатки этих отдельных систем... Так родилась наука. Она и сейчас еще находится в начальной фазе, но ее дальнейшая разработка, господа, представляет в настоящее время особое значение».
2.4 Промышленная революция и ее последствия (1750-1900)
Социальные и экономические перемены этого периода имели далеко идущие последствия, поэтому о нем и говорят как о революции. На протяжении всего одной человеческой жизни с изобретением работающих от двигателя машин, строительством фабрик и городов, разделением собственности и управления (капитализм) и с развитием крупной промышленности и торговли Англия превратилась из зеленой земли в страну мрачных фабрик. Влияние этих перемен на бухгалтерский учет было глубочайшим: с появлением фабрик, железных дорог, с концентрацией рабочей силы и средств производства, с новыми концепциями производства, собственности и управления, износа происходило развитие систем регистрации фактов, оценки (измерения) и раскрытия информации.
Переход от ручного труда к фабричному происходил через промежуточную ступень в форме «работы на вынос», или надомных производств, при которой рабочие трудились у себя дома, используя методы мелкосерийного производства (ручной труд), причем материалы часто предоставлялись работодателем. Чтобы гарантировать соответствие произведенного объема продукции теоретически возможному (увериться, что рабочий не присваивает материалы работодателя), требовалась специальная система учета. Этот период длился, по-видимому, не очень долго, и вскоре рабочие и машины стали концентрироваться на фабрике.
Предложение рабочей силы и изобретение двигателей с использованием сначала энергии воды, а затем пара позволили фабрикам выпускать огромные массы относительно стандартных товаров и устанавливать цены значительно ниже цен на товары ручного производства.
Фабричная система привела к появлению новых информационных потребностей, которые существовавший бухгалтерский учет (поместная приходно-расходная система и купеческий учет) удовлетворить не мог. Концентрация капитального оборудования в условиях технологического развития породила задачи расчета износа для включения его в состав себестоимости, оценки оборотных средств и исчисления прибыли.
Отсутствие теории износа (амортизации) повлияло на развитие железных дорог: организаторы получили возможность показывать очень высокие прибыли в первые годы функционирования и за счет этого продавать больше акций, приносивших впоследствии, когда оборудование изнашивалось, гораздо меньше доходов, чем первоначальный вклад. До этого времени бухгалтерам не приходилось иметь дела с крупными капитальными активами, стоимость которых менялась во времени, т. е. с проблемой систематического начисления износа.
Необходимо отметить, что там, где износ не начислялся, затраты занижались, прибыль завышалась, и дивиденды выплачивались из капитала. В то время, однако, не существовало ни норм налогового законодательства, посвященных амортизации, ни общепринятой теории износа. Ранние теории износа основывались на учете по цене замещения, из которой следовало, что, если активы поддерживаются в хорошем состоянии, нет нужды начислять износ. Очевидно, что такая теория порождала ровно столько вопросов, сколько была призвана решить.
Помимо строительства железных дорог, промышленная революция прославилась также тем, что в сжатые сроки накопленный капитал использовался для организации фабрик, на которых впервые в истории рабочие выполняли типовую работу на оборудовании с приводом от двигателя. В этих новых условиях понадобились иные формы бухгалтерского учета.
Концентрация основных средств поставила задачу оценки износа, но при этом возникла проблема постоянных расходов (наряду с переменными расходами, такими, как труд и материалы). В конце концов, пришлось решать проблему распределения накладных расходов. Один из способов свести к минимуму влияние накладных расходов – увеличить выпуск продукции (распределить амортизацию и постоянные расходы на большее число товаров). Такая стратегия, однако, создает новые проблемы, так как рост производства почти наверняка означает производство части товаров с опережением продажи. Как следствие, возникают издержки на хранение и прочие расходы на управление запасами, что требует иной системы счетоводства и бухгалтерского учета.
Концентрация рабочей силы на фабриках обусловила создание систем заработной платы, сверхурочных, премий и сдельной оплаты, а также управления большим числом наемных работников, потребовавшихся для новых отраслей. В исследованиях бухгалтерского учета того времени много внимания уделялось развитию систем контроля заработной платы и прочих платежей. Такие системы подчинялись учетной функции и, конечно, не существовали в годы до промышленной революции.
Концентрация труда и капитала потребовала новых концепций производства, собственности и управления, часто в контексте акционерных компаний. Акционерная форма организации повлекла за собой появление собственников, мало знакомых с повседневной деятельностью корпорации, и наемной администрации, которая должна была периодически отчитываться перед собственниками. В каком-то смысле определение прибыли приобрело большее значение вследствие необходимости выплачивать дивиденды акционерам. Кроме того, аппарату управления требовалось больше информации для принятия решений и осуществления контроля от имени собственников, которые не принимают непосредственного участия в управлении предприятием.
Со временем разделение собственности и управления привело к созданию различных систем бухгалтерского учета, публикуемых отчетов для банкиров, кредиторов и акционеров, систем управленческого учета и учета затрат, призванных помочь менеджерам в процессе принятия решений.
Вскоре потребовалось изменить законодательство, которое по сей день остается актуальным для англоамериканской системы бухгалтерского учета. Экономические перемены отразились в законодательных нормах, из которых наиболее важные для учетной практики касались деятельности компаний и банкротства.
Современная эпоха законодательства о компаниях началась с Закона о регистрации акционерных обществ 1844 г. Согласно ему большинство компаний могло быть легализовано и без королевской грамоты или специального акта парламента. Взамен выставлялось требование надлежащего ведения счетов, составления и проверки баланса, аудиторского отчета и рассылки отпечатанной копии баланса и аудиторского заключения акционерам перед ежегодным собранием, а также представления документов в архив акционерных компаний.
Следующей важной вехой стал Закон о компаниях 1900 г., восстановивший требования закона 1844 г. об аудиторской проверке счетов компании. Каждая компания обязана была иметь по крайней мере одного аудитора, а процедура его назначения закреплялась актом.
Сходство между описанными выше формами компаний и современными коммерческими организациями достаточно велико. Законодательное требование проведения аудиторской проверки является важной чертой бухгалтерской дисциплины с XIX в.
Второй важной областью законодательной инициативы, влиявшей на развитие практических методов бухгалтерского учета, было законодательство о банкротстве. С течением времени на смену практике, предусматривавшей за малейшую задолженность тюремное заключение (иногда пожизненное), пришла система восстановления банкротов в правах (освобождения от долгов) в судебном порядке.
Поворотным моментом стало распространение на должников юрисдикции суда, через который они могли добиваться восстановления в правах. Это произошло в 1813г., и в последующие тринадцать лет из тюремного заключения было освобождено более 50 000 должников. Затем был издан ряд нормативных документов, самыми важными из которых представляются законы 1825, 1832, 1838, 1861 и 1869 гг.
Закон о банкротстве 1869 г. отменил все предшествующие законы и привел законодательные нормы в систему, сохранившуюся в значительной части по сей день.
Профессия бухгалтера в современном понимании возникла в Эдинбурге в 1853 г. с образованием Общества бухгалтеров (зарегистрированного в октябре 1854 г.). Вскоре аналогичная организация появилась в Глазго (Институт бухгалтеров и актуариев в Глазго ) – зарегистрирован в марте 1855 г..
Хотя в Англии работало много бухгалтеров, их общество было организовано лишь в 1870 г. в Ливерпуле, а Институт бухгалтеров – тогда же в Лондоне. В 1871 г. образовался Институт бухгалтеров в Манчестере. В 1880 г. существовавшие общества и институты были объединены королевской грамотой в Институт присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса. Были поставлены условия принятия в Институт, включавшие общеобразовательные экзамены, пятилетнее обучение члена Института, а также промежуточные и окончательные экзамены по ряду специальных предметов.