Рекомендовано Ученым советом (стр. 8 из 13)
В США Американская ассоциация общественных бухгалтеров была зарегистрирована законом штата Нью-Йорк в 1887 г. Этот закон был подкреплен законом 1896 г., регламентировавшим профессию бухгалтера и использование звания присяжного бухгалтера. Прочие штаты последовали этому примеру.
Очевидно, что изменения в законодательстве, торговле и промышленности привели к появлению организаций бухгалтеров, претендовавших на законодательное признание своего профессионального статуса, которое они, однако, не получили вплоть до XX в.
3 Учет в США и англоязычных странах
Первым бухгалтером с мировым именем, отцом американской бухгалтерии, стал Чарльз Эзра Шпруг (1842 – 1912). Его серия статей, изданная под названием «Алгебра счетов» (1880), признана классической, книга «Философия счетов» (1908) – фундаментальной. Он был одним из первых, кто стал в университетах читать курс бухгалтерского учета. Шпруг свободно владел шестнадцатью языками. Он показал своим англоязычным коллегам важность и полезность абстрактного изложения бухгалтерских идей. Считая, вслед за Э. Г. Фолсом, предметом учета ценности, он описывал их балансовым уравнением: А= П+К, интерпретируя эти элементы так:
А – то, что я имею, и то, кому я верю (дебиторы), равно, П – то, что я должен, плюс К – что я стою. Это была логическая база для выведения двойной записи.
Модель Шпруга считается исходной точкой современной теории бухгалтерского учета. Однако она получила две интерпретации. Первая принадлежит институалистской школе, вторая – персоналистской. (Персоналисты были ближе к идеям Шпруга.) Их расхождения связаны с трактовкой счетов Капитала, Убытков и прибылей.
В таблице 2 приведены различия двух школ.
Персоналисты и институционалисты в равной степени правы и неправы, их взгляды зеркальны.
Первый серьезный шаг в научной интерпретации бухгалтерского учета был сделан Раймондом Чамберсом (1955) и Альвином Дженнингсом (1957), которые выдвинули требование о необходимости построения теории бухгалтерского учета, вытекающей из логических постулатов и потому принципиально не связанной с практикой и ее обычаями. Это был совершенно новый подход, который разделил мир бухгалтеров на радикалов и консерваторов.
Таблица 2. Решение проблемы бухгалтерского учета в двух основных англо-американских школах.
| Проблемы | Решение проблемы | |
| Персоналисты | Институционалисты | |
| Трактовка счета Капитала | Кредиторская задолженность предприятия собственнику | Собственность предприятия |
| Содержание пассива баланса | Источники финансирования хозяйственной деятельности предприятия | Собственные средства предприятия и его кредиторская задолженность |
| Цель предприятия | Увеличение источников финансирования | Увеличение прибыли и собственных средств (капитала) предприятия |
| Содержание счета Убытков и прибылей | Лишен самостоятельного содержания, субсчет к счету Капитала | Центральный счет, выявляющий финансовый результат предприятия |
| Характеристика счета Убытков и прибылей | Собирательно-распределительный | Финансово-результативный |
| Балансовое уравнение | А = П + К | А – П = К |
| Роль дивидендов | Часть прибыли предприятия | Часть расходов предприятия |
| Рентабельность предприятия |  |  |
| Оценка | Переоценка по реальным (текущим ценам) | Оценка по себестоимости (по историческим ценам) |
| Для кого предназначен баланс | Для сторонних лиц, акционеров и кредиторов | Для администрации предприятия |
| Периодичность баланса | Годовая | Равная хозяйственному циклу |
| Амортизация | Регулятив (потерянная часть стоимости) | Резерв |
Реакцию консервативного большинства выразил Мэй. Он писал, что сорок лет практики убедили его, что все предложения по перестройке учета можно разделить на мелкие и крупные. Первые не требуют серьезного рассмотрения, вторые – требуют его, именно поэтому должны проводиться в жизнь поэтапно, медленно и уже в силу этого предполагают ориентир на традицию, а не на мгновенное разрушение ее. Реально, утверждал Мэй, большие перемены в учете не нужны и практически невыполнимы. И все-таки радикалы, как это бывает слишком часто, победили. Может быть, не потому, что они были более правы, а просто потому, что были более молоды. Старики умирали, а их должности, посты, кафедры переходили к их оппонентам, и бухгалтерский учет постепенно из «искусства записи» становился наукой.
Радикалы сформулировали несколько конкурирующих подходов: 1) социологический, 2) экономический, 3) биховеристический, 4) психологический и 5) событийный (информационно-событийный).
Социологический подход. Цель учета – обеспечение справедливости по отношению ко всем участникам хозяйственного процесса. Так считают основные выразители этого взгляда (А. Раппапорт, А. Белкаой, Ф. А. Бимс, П. Е. Фертих, А. Ч. Литтлтон, В. К. Циммерман, Н. М. Бедфорд). Они полагают, что каждое теоретическое положение учета влияет на общество и каждое положение должно приниматься или отвергаться в зависимости от его социального эффекта. Это явно выходило за границы традиционной бухгалтерии, так как социальная бухгалтерия вместо традиционных затрат и доходов вводила категорию социальных затрат и доходов.
Для ученых этого направления предмет бухгалтерского учета – это не отдельно взятое предприятие, а определенный социум, и бухгалтер должен исчислять не только и не столько прибыль фирмы, сколько определять социально экономические последствия действий администрации фирмы. Например, мало исчислить затраты завода, надо учесть экологические последствия выпуска данной продукции.
Это направление выражало либеральные тенденции американского общества, подчеркивало социальную ответственность корпораций. Основные виды социальных издержек пытались неоднократно классифицировать. Так, В. Кнапп выделял: 1) использование человеческого фактора (расходы, связанные с созданием условий работы на предприятии, лечение рабочих и служащих); 2) очистка воздуха; 3) очистка воды; 4) восстановление флоры и фауны; 5) восполнение энергетических ресурсов; 6) введение новых технологических процессов; 7) прочие расходы и 8) компенсации безработным. В. Кнапп подчеркивал, что это все возмещает социальные расходы, которые несет общество, причем перечисленные затраты позволяют компенсировать расходы, которые общество несет вследствие болезней, оскудения окружающей среды, безработицы и т. п.
Многие корпорации под влиянием школы стали составлять социальный баланс и социальный отчет о социальных прибылях и убытках. Среди специалистов нет единого взгляда о влиянии этих социальных отчетов на поведение вкладчиков (владельцев акций).
Экономический подход. Представители этого направления (Г. Г. Миллер, Л. Л. Брукс, С. Зефф, М. Мунитц) считают, что цель бухгалтерского учета заключается в контроле и оценке экономических показателей, в обеспечении условий для достижения максимальной эффективности производства. В связи с этим руководство предприятия должно выбирать те методологические бухгалтерские приемы, которые обеспечивают рост национального благосостояния. В этом отношении часто ссылаются на Швецию, где бухгалтерский учет стал составной частью экономической политики государства. Авторы подчеркивают, что очень долго люди не понимали, что техника учета влияет на финансовые результаты.
Биховеристический подход. Его родоначальником можно считать К.Т. Девине. Именно он обратил внимание на то, что учетный процесс – это, прежде всего, процесс поведения бухгалтеров в различных служебных ситуациях, поэтому цель учета – это выработка способов влияния, воздействия на поведение сначала бухгалтеров, а через них и на всех лиц, занятых в хозяйственном процессе. Бухгалтер, с этой точки зрения, объясняет, описывает и предсказывает поведение этих людей. Методы бухгалтерского учета должны выбираться в зависимости от целей и поведения людей.
Представители биховеристического подхода привлекали сложный математический аппарат для построения бухгалтерских концепций.
Биховеризм подвергается критике за субъективизм, противоречивость и отсутствие законченной теоретической концепции.
Психологический подход. С начала XX в. для американской школы бухгалтерского учета было характерно подчеркивание интересов лиц, занятых в хозяйственных процессах. Углубление такого подхода привело к рассмотрению человеческой психики и поведения людей на производстве. Использование психологии в общественных науках получило широкое распространение в конце XIX в.; австрийская школа – в политической экономии (К. Менгр, Э. Бём-Баверк и др.), психологическая школа – в юриспруденции (Л. И. Петаржицкий), психологизм – в социологии (Г. Тард). Все они отражали те же тенденции, что и американская школа бухгалтерского учета.
Для последней показатели отчетности, нормативы, бухгалтерские термины были ничем иным, как стимулами, вызывающими определенную реакцию в зависимости от интересов того или иного лица. С этой точки зрения понять бухгалтерию значит понять и поставить под контроль бухгалтера. У предприятия, организации нет и не может быть цели, она может быть только у людей, заинтересованных в предприятии, организации. Но у каждого заинтересованного лица личные цели: страх безработицы, желание большей зарплаты и премии, возможность извлечения теневых доходов, личное удовольствие и т. п. При этом цели оказываются неустойчивыми для каждого работника и противоречивыми с точки зрения интересов предприятия.