Приклад 7. За результатами проведеної в крамниці інвентаризації виявлено надлишок товарів в сумі 150 грн. Середній відсоток товарних надбавок за минулий місяць за розрахунком складає 31, а сума товарних надбавок в сумі надлишку – відповідно 47 грн., в т.ч. податок на додану вартість в сумі надлишку товарів – 25 грн. (150 х 20 : 120).
За даними наведеного прикладу 7 на оприбуткування суми виявленого надлишку товарів повинні бути складені бухгалтерські проводки:
1. На купівельну вартість надлишку товарів сумі 103 грн. (150 – 47):
Дт 41 - Кт 80, ст. «Позареалізаційні доходи» - 103
2. На суму товарних надбавок – 47 грн., в т.ч. ПДВ – 25 грн. і торговельна націнка – 22 грн. (47 – 25):
Дт 41 - Кт 42 - 47
Зазначимо при цьому, що ПДВ як податкове зобов’язання буде відображений в обліку за розрахунком товарних надбавок, що відносяться до реалізованих товарів.
Облік повернення товарів покупцями
21. До надходження товарів на підприємства роздрібної торгівлі відноситься також повернення товарів покупцями. Інструктивними документами з бухгалтерського обліку облік надходження повернених рокупцями товарів не регламентується. Водночас у зв’язку з введенням в дію з 1.10.97 р. Закону про ПДВ відображення в обліку повернених товарів, відвантажених покупцям до 1.10.97 р., надто ускладнилось. Враховуючи актуальність цього питання, розглянемо облік повернення товарів на прикладах.
Приклад 8. На відображення в обліку повернення покупцем товарів, відвантажених до 1.10.97 р., і покупцем не оплачених:
1. Відвантажено товари за договірними відпускними цінами на суму 1500 грн.,
в тому числі ПДВ (1500 х 20 : 120) - 250 грн.
2. За даними інвентаризації відвантажених товарів, по яких оплата станом на 1.10.97 р. не здійснена
(опис інвентаризації за формолю додатку 6), визначено:
- вартість придбання товарів без врахування сум дооцінки - 1350 грн., в т.ч ПДВ - 225 грн.;
- купівельна вартість товарів без ПДВ (1350 – 225) - 1125 грн.;
- торговельна націнка на товари (1500 – 1350) - 150 грн., в т.ч. ПДВ – 25 грн.
3. Повернені покупцем товари оприбутковуються за продажними цінами роздрібної торгівлі на суму (1125 + 225 ПДВ + 25% торговельної націнки – 281) - 1631 грн., в т.ч. товарні надбавки ( 225 ПДВ + 281 т.н.) -
506 грн.
4. Податок на додану вартість, що нарахований до 1.10.97 р. постачальнику (Дт 41 - Кт 60), за даними інвентаризації заборгованості покупців за відвантажені їм товари мав бути віднесений на податковий кредит з ПДВ, розрахунковий період якого не настав. Враховуючи суперечливість положень Інструкції з цього питання, на погляд автора, необхідно виходити з наступного:
21.1 Підпунктом 12.1 в розвиток пункту 12 Інструкції не регламентується відображення в обліку податкового кредиту на суму ПДВ, що входив до купівельної вартості відвантажених і не оплачених покупцями за станом на 1.10.97 р. товарів. Вказаний в підпункті 12.1 запис (Дт 67-1 - Кт 68 ) за економічним змістом і методологією бухгалтерського обліку реалізації цінностей стосується податкового зобов’язання з ПДВ від обороту з реалізації відвантажених цінностей.
Податок на додану вартість, що входив до 1.10.97 р. до купівельної вартості товарів, за даними інвентаризації заборгованості покупців за відвантажені їм товари станом на 1.10.97 р., мав бути відображений в обліку по аналогії з відображенням ПДВ в складі товарних залишків згідно з пунктами 12.5 і 12.6 Інструкції із записом на зменшення купівельної вартості відвантажених товарів і на збільшення податкового кредиту:
Дт 68, субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав»
Кт 62(45) «Товари відвантажені» -225
В результаті цього запису в порядку, прийнятому на підприємстві, купівельна вартість відвантажених товарів, включаючи ПДВ, доводиться до купівельноі вартості без ПДВ, що застосовується в обліку після 1.10.97 р. Отже, податок на додану вартість, що входив до купівельної вартості товарів до 1.10.97 р. і за Законом має бути компенсований підприємству у виді податкового кредиту, не повинен був відображатись в обліку на дебеті рахунку 67-1 (Дт 67-1 - Кт 68), як це передбачено п.12.1 Інструкції. Такий запис не розкриває економічної його суті та не дає можливості належного обліку податкового кредиту з ПДВ і його погашення .
21.2. Зобов’язання з податку на додану вартість від суми відвантажених але не оплачених товарів за станом на 1.10.97 р. треба було відобразити в обліку в порядку, встановленому п.п.12.1 і 12.1.1 Інструкці як податкове зобов’язання, розрахунковий період якого не настав:
Дт 67-1 «З податкових зобов’язань»
Кт 68 , субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав» -250
За своїм змістом пункти 12.1 і 12.1.1 Інструкції не розкривають повністю вимогу пункту 12, що передбачає відображення в обліку за даними інвентаризації відвантажених і не оплачених товарів сум податкових зобов’язань і податкового кредиту. Крім того, при викладі пунктів 12.1 і 12.1.1, на думку автора, допущена методологічна помилка.
Бухгалтерам підприємств роздрібної торгівлі доцільно перевірити свої облікові записи, зроблені за матеріалами інвентаризації товарів, відвантажених покупцям до 1.10.97 р., і при необхідності внести до них відповідні виправлення.
22. Виходячи із вище викладеного, на оприбуткування товарів, повернених покупцем, за даними прикладу 8 в обліку необхідно зробити записи:
22.1. Якщо відвантаження товарів покупцю було відображено в обліку за касовим способом обліку реалізації товарів ( Дт 62(45) - Кт 41), то на повернення і оприбуткування товарів необхідно зробити бухгалтерські записи в продажних цінах на суму 1631 грн.
1.1. На купівельну вартість (без ПДВ) повернених товарів - 1125 грн.:
Дт 41 - Кт 62(45) - 1125
1.2.На списання різниці між відпускною і купівельною (без ПДВ) вартістю товарів, тобто торговельноі націнки на користь постачальника:
Дт 42 - Кт 62(45) - 150
1.3. на суму товарних надбавок - 506 гррн.:
Дт 41 - Кт 42 - 506
2. Сторнується способом червоного сторно нараховане податкове зобов’язання за даними інвентаризації відвантажених покупцям товарів станом на 1.10.97 р.:
Дт 67-1 « З податкових зобов’язань»
| Кт 68, субрахунок « З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав» - | 250 |
22.2. Якщо відвантаження товарів до 1.10.97 р. було відображено в обліку способом нарахування реалізації записами:
Дт 46 - Кт 41 - 1500
Дт 42 - Кт 41 - 131
Дт 62(45) - Кт 46 - 1500,
то відображення в обліку повернених покупцем товарів буде значно складнішим і не має однозначного регламентування.
За даними інвентаризації заборгованості покупця за відвантажені йому товари станом на 1.10.97 р. мали бути зроблені записи (п. 21.1, 21.2):
1. На списання на податковий кредит суми ПДВ, сплаченого постачальнику при надходженні цих товарів в сумі 225 грн. за даними інвентаризації на 1.10.97 р.:
Дт 68, субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав»
Кт 62(45) «Товари відвантажені» - 225
Але враховуючи особливості методології обліку реалізації відвантажених товарів способом нарахування, за якою на дебеті рахунку 62(45) повинна рахуватись сума відвантажених товарів до оплати покупцем, цей запис мав би бути наступним:
Дт 68, субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав»
Кт 67-2 «З податкового кредиту» - 225
2. На відображення в обліку податкового зобов’язання з ПДВ за даними інвентаризації на 1.10.97 р. в сумі 250 грн.:
Дт 67-1 «З податкових зобов’язань»
Кт 68, субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав» - 250
Виходячи з того, що в момент відображення в обліку відвантаження і реалізації товарів до 1.10.97 р. податок на додану вартість був нарахований тільки від суми торговельної націнки (від суми різниці між відпускними (з ПДВ) і купівельними (з ПДВ) цінами в сумі 25 грн. (150 х 20 : 120), а за даними інвентаризації заборгованості покупця нараховано податкове зобов’язання в сумі 250 грн., то в сумі нарахованого податкового зобов’язання з ПДВ є 225 грн. ПДВ, сплаченого постачальнику при надходженні товарів. Ця сума податкового кредиту з ПДВ має бути врахована після 1.10.97 р. при поверненні покупцем неоплачених товарів.
У зв’язку з тим, що Інструкція вказаних питань обліку не регламентує і, крім того, в ній є суперечливі положення (п. 21.1), залишаємо вирішення цього бухгалтерського ребуса творцям Інструкції з ПДВ та спеціалістам з бухгалтерського обліку «для розминки».
22.3. На наш погляд, враховуючи вище викладене (п.п. 21.1, 21.2 і 22.2) в разі повернення покупцем відвантажегних йому до 1.10.97 р. товарів на умовах наступної оплати з відображенням реалізації способом нарахування, в бухгалтерському обліку повинні бути зроблені записи:
1. На зменшення обороту з реалізації товарів, включаючи ПДВ, і заборгованості покупця записом способом червоного сторно в сумі 1500 грн.:
| Дт 62(45) - Кт 46 - | 1500 |
2. На зменшення затрат з реалізації повернених товарів і на надходження їх на підприємство способом червоного сторно в сумі 1500 грн.:
| Дт 46 - Кт 41 - | 1500 |
Зазначимо, що в місяці повернення товарів і сторнування суми їх реалізації податкове зобов’язання з ПДВ і валовий дохід від реалізації товарів будуть визначені з врахуванням зменшення суми реалізації товарів і затрат на неї.
3. На відновлення способом червоного сторно списаної при відвантаженні товарів торговельної націнки як різниці між обліковими продажними і відпускними цінами товарів (1631 – 1500) - 131 грн.:
| Дт 42 - Кт 41 - | 131 |
4. Включається до товарних надбавок на повернені товари сума нарахованого за даними інвентаризації відвантажених товарів станом на 1.10.97 р. податкового кредиту з ПДВ (п. 22.2, оп.1) в сумі 225 грн.:
Дт 67-2 «З податкового кредимту» - Кт 42 - 225
Таким чином, в результаті зроблених записів на повернення покупцем товарів на рахунку 42 «Торговельна націнка» будуть відображені товарні надбавки на ці товари в сумі 506 грн., в т.ч. податковий кредит з ПДВ – 225 грн. і торговельна націнка (131 + 150(1500 - 1350) - 281 грн.