Стандарти аудиту регламентують рівень професійної компетентності аудитора, необхідний для отримання обгрунтованого незалежного висновку щодо достовірності фінансової інформації підприємства у результаті аудиту фінансової звітності чи інших аудиторських послуг. Компетентний аудитор планує і документує свою діяльність з метою отримання достатньої кількості об`єктивних аудиторських свідчень для обгрунтування висновку.
Належне виконання аудиторських послуг оцінюється відсутністю суттєвих помилок у фінансовій звітності чи інших джерелах фінансової інформації підприємства, яка характеризує граничний рівень гарантії достовірності цієї інформації. Методику визначення суттєвості доцільно регламентувати окремим стандартом (нормативом).
Неможливість забеспечення певної гарантії з боку аудитора можна обгрунтувати, розкривши поняття аудиторського ризику і факторів, що не залежать від аудитора. Запропонований варіант погодженості основних концепцій і понять аудиту має супроводжуватись викладенням усіх термінів, коротким описом механізму створення, впровадження і відміни стандартів (або посиланням на окремий стандарт чи положення Аудиторської палати). За взірець може служити, наприклад, структура Закону України “Про оподаткуван-ня прибутку підприємств”. Наступні стандарти повинні встановлювати завдання, зміст і процедуру основних етапів аудиту фінансової звітності та інших аудиторських послуг. Вимоги до форми та змісту звіту аудитора чи іншого документа, яким повинен оформлюватись аудиторський висновок, з огляду на важливість цієї процедури, теж подається окремим стандартом (чи стандартами). Тут треба врахувати вимогу (стаття 23) повідомляти власників, замовників, уповноважених ними осіб про виявлені під час проведення аудиту недоліки ведення бухгалтерського обліку і звітності і передбачити окремий документ щодо порядку оформлення і подання такого повідомлення.
Стосовно регламентації врахування особливостей умов специфічних галузей народного господарства або видів діяльності можна виділити стандарти за такими видами діяльності, які з`явились у період переходу до ринкової економіки або ж зазнали значних змін (банківська, страхова, інвестиційна діяльність тощо).
На сучасному етапі розвитку аудиту доцільно передбачити у складі нормативів мету, завдання і загальні процедури аудиту в усіх випадках обов`язковості його здійснення згідно з чинним законодавством (емісія цінних паперів, зміна форми власності, заснування фінансових посередників, визнання банкрутства чи ліквідації підприємства).
Окремий норматив також необхідно присвятити процедурам аудиту консолідованої звітності, де слід передбачити умови співробітництва кількох аудиторських фірм (аудиторів) і розподілу між ними відповідальності за аудиторський висновок.
Враховуючи викладене, система норм (стандартів) аудиторської діяльності в Україні може мати вигляд, представлений на мал. 1.4.
Розглянемо у контексті цих пропозицій та міжнародного досвіду чинні нормативи Аудиторської палати України №2 та №13, що стосуються угоди на здійснення аудиту та аудиторського висновку. У Нормативі №2 в основному вдало враховано міжнародну практику укладання угод на аудиторські послуги з вимогами законодавства України до їх структури. Проте слід зауважити, що тут випущені вимоги до незалежності аудитора та ступінь його відповідальності у випадку здійснення аудиту річної звітності чи надання інших послуг, умови співробітництва з іншими аудиторами та розподілу відповідальності під час аудиту консолідованої звітності, використання експертів, а також можливість розірвання угоди у випадку порушення незалежності аудитора. Крім того, слід врахувати вимоги статті 23 Закону Ук-раїни “Про аудиторську діяльність” щодо обов`язкового інфор-мування замовника про виявлені під час аудиту недоліки ведення бухгалтерського обліку і звітності.
мал.1.4
ВАРІАНТ СИСТЕМИ СТАНДАРТІВ АУДИТУ В УКРАЇНІ
| № 1 “Мета і основні принципи аудиту” | 1.1 1.2 1.3 1.4 | Професійна компетентність Контроль якості аудиторських послуг Суттєвість та аудиторський ризик Використання матеріалів іншого ауди-тора або експерта, внутрішнього аудиту |
| № 2 “Процес аудиту” | 2.1 2.2 2.3 2.4 2.5 2.6 2.7 | Угода на здійснення аудиту Свідчення і процедури аудиту Документування аудиту Планування аудиту Аудиторська вибірка Вивчення і оцінка системи внутрішнього контролю Аудит у комп`ютерному середовищі |
| № 3 “Звіти про виконання аудиторських послуг” | 3.1 3.2 | Аудиторський висновок Звіти про виконання інших аудиторсь- ких послуг |
| № 4 “Аудит в окремих галузях народного господарства” | 4.1 4.2 4.3 | Аудит банківської діяльності Аудит страхової діяльності Аудит інвестиційної діяльності |
| № 5 “Аудиторські послуги” |
Норматив №13 “Аудиторський висновок” розроблено на підставі відповідної норми №13 Міжнародних норм аудиту та супутніх робіт, яка, в свою чергу, відображала попередню редак-цію стандарту Великобританії. Проте, у 1993р. Великобританія переглянула зазначений стандарт, врахувавши останні досягнення теорії і практики аудиту. Тепер у звіті аудитора і Великобританії, і США має бути подана відповідь на запитання, що стосуються якості здійснення аудиту (згідно з чинними стандартами і нормами аудиту) та якості обліку і звітності підприємства. Слід підкреслити, що вибір критеріїв якості і обліку, і аудиту залежить від підпорядкованості клієнта: якщо це британська компанія, то відповідно обираються стандарти обліку і аудиту Великобританії, у інших випадках застосовуються критерії, рекомендовані І\/ та \/ІІІ Директивами ЄЕС чи загальноприйняті принципи бухгалтерського обліку.
Отже, у Нормативі №13 доцільно також чітко вказати випадки використання різних критеріїв для підприємств України та спільних підприємств з іноземними інвестиціями або філій іноземних компаній.
Крім того, вважається, що причини невизначеності можуть бути пов`язані лише з якістю бухгалтерського обліку та звітності. Такі обставини, які суттєво можуть вплинути на достовірність обліку і звітності, як правило, відобража-ються у пояснювальному абзаці висновку, який розміщують після висловлювання думки аудитором.
Введення Нормативу №13 замість “Вимог до аудиторського висновку за результатами перевірки річного балансу і річної звітності відповідно до п.1 статті 10 Закону “Про аудиторську діяльність” залишило відкритим питання, який же рівень суттєвості повинен використовувати аудитор України, оцінюючі отримані свідчення.
Крім того, одним з найважливіших теоритичних питань, які безпосе-редньо пов`язані з практичним здійсненням аудиту, є вибір критеріїв якості обліку і звітності. Як відомо, країни ЄС прийняли підхід Великобританії щодо вірності і об`єктивності, у США використовують поняття загальноприйнятих принципів бухгалтерського обліку, враховуючи, що за певних обставин порушення цих принципів або національних стандартів з бухгалтерського обліку не спотворить достовірності бухгалтерської звітності.
В Україні запропоновано використовувати оцінку звітності на відповідність чинному законодавству. Як відомо, бухгалтерський облік у нас повністю обслуговує фіскальні потреби держави, а такий підхід, що теж вже не одноразово обгрунтовувалось, не відповідає вимогам інвестора до достовірності фінансової звітності. Приймаючи названі критерії, аудитор фактично виконує роль відділу аудиту юридичних осіб податкової інспекції. Лише відокремлення бухгалтерського обліку для потреб оподаткування та інших споживачів або підпорядкованість потреб оподаткування потребам інвесторів і кредиторів дасть змогу об`єктивно подати інформацію не формально, а за змістом. Країни ЄС пішли саме таким шляхом.
Вирішення перерахованих теоретичних питань має важливе значення для долі аудиту в Україні як системи незалежного контролю.
1.3 Дослідження стану аудиту в Чернівецькій області
В Чернівецькій області створено 11 аудиторських фірм, а саме: Вест-Аудит, Аудит-Центр, Аудит-фінансист, Бук-Аудит, Аудит-Сервіс, Юрек-Аудит, філія “Аналітика”, Сом-Аудит, Новодністровськ-Аудит, Магістр-Ніко, Універ-ситет-Аудит.
Найбільшою фірмою по штату і по кількості наданих послуг вважається Вест-Аудит. Так в 1997 році надано послуг на суму 100 тис. грн. Фірма заклю-чила угоди із 100 підприємствами, перевірила біля 1000. Тут створено електрон-но-комп`ютерну систему передачі інформації “Клієнт - Фірма”. Забеспечує своїх клієнтів бланковим матеріалом. Має свої представництва в усіх районах області (крім Путильського), а також в Снятині і Городенці Іва-но-Франківської області.
В 1997р. Аудит-Фінансист (2чол.) заробили 40 тис.грн., Бук-Аудит (1чол.) - 45 тис.грн.
На Україні створена федерація бухгалтерів і аудиторів, в Чернівецькій області також існує ця асоціація, членами якої є 20 аудиторів.
Аудиторські фірми (надалі: фірми) є самостійними господарюючими статутними суб`єктами з правом найму робочої сили. Вони набувають статусу юридичної особи з моменту їх реєстрації, здійснюють свою господарську і соціальну діяльність у відповідності зі Статутом, Законами України “Про ауди-торську діяльність”, “Про підприємство”, “Про підприємництво”, “Про влас-ність” та іншим чинним законодавством.
Фірми можуть від свого імені укладати угоди (контракти), набувати своїх особистих майнових та немайнових прав, бути позивачами, відповідачами і третіми особами в народному, арбітражному і третейському судах, нести інші зобов`язання, пов`язані з їх діяльностю. Фірми володіють відособленим май-ном, мають самостійний баланс, розрахунковий, валютний та інші рахунки в банках, мають кутовий штамп і круглу печатку зі своєю назвою, фірмові бланки та інші реквізити, передбачені законодавством.